# Commentaire de l'arrêt Cass. BE, 28 février 2025, ECLI:BE:CASS:2025:ARR.20250228.1N.11 Par cet arrêt du 28 février 2025, la Cour de cassation de Belgique pose une question préjudicielle à la Cour de justice de l'Union européenne portant sur l'articulation entre la clause de *standstill* issue de la Sixième directive TVA et l'exonération applicable aux agences de voyages pour les prestations de services effectuées hors de l'Union européenne. En substance, la Haute juridiction interroge la Cour de Luxembourg sur le point de savoir si l'invocation de ladite clause dérogatoire — autorisant les États membres à maintenir des régimes d'imposition qui s'écarteraient du droit commun harmonisé — exige l'existence d'une disposition législative nationale expresse, distincte et identifiable, ou si une pratique administrative ou une dérogation implicite peut suffire. La question revêt une portée considérable tant pour la définition du champ d'application personnel et territorial du régime de la marge des agences de voyages que pour la sécurité juridique des opérateurs économiques concernés et pour la cohérence de l'ordre juridique fiscal européen. --- ## I. Faits et procédure L'arrêt du 28 février 2025 s'inscrit dans le cadre d'un litige opposant, selon toute vraisemblance, une agence de voyages à l'administration fiscale belge au sujet du traitement TVA applicable aux services de voyages dont les prestations constitutives sont réalisées en dehors du territoire de l'Union européenne. Les éléments du dossier, tels qu'ils transparaissent du sommaire officiel et des conclusions du ministère public auxquelles renvoie expressément la décision, font apparaître la nécessité de trancher une question d'interprétation du droit de l'Union avant que la Cour de cassation puisse statuer définitivement sur le fond. Conformément aux principes régissant le renvoi préjudiciel en vertu de l'article 267 du Traité sur le fonctionnement de l'Union européenne, la Cour, en sa qualité de juridiction nationale de dernière instance, a suspendu sa propre décision et déféré à la Cour de justice la question d'interprétation litigieuse. Les conclusions du ministère public, mentionnées dans le sommaire de la décision, semblent avoir joué un rôle déterminant dans la délimitation précise de la question posée, ce qui traduit la complexité technique du dossier sur le plan du droit fiscal européen. Le cœur du litige porte sur la compatibilité, ou les conditions de compatibilité, du maintien par un État membre d'un régime d'imposition à la TVA pour des services de voyages effectués hors de l'Union européenne, au regard de l'exonération prévue par les directives successives en matière de TVA harmonisée. --- ## II. Problème de droit et motifs de la décision ### A. Le cadre normatif en présence La question préjudicielle posée par la Cour de cassation fait intervenir plusieurs strates normatives du droit européen de la TVA qu'il convient d'articuler avec précision. **L'article 26, paragraphe 3, de la directive 77/388/CEE** — communément dénommée Sixième directive TVA — prévoyait que les agences de voyages bénéficient d'une exonération de TVA pour les prestations de services qu'elles fournissent aux voyageurs lorsque ces prestations sont exécutées en dehors de la Communauté européenne. Cette disposition est désormais codifiée à l'**article 309 de la directive 2006/112/CE** du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée. Le régime de la marge applicable aux agences de voyages — souvent désigné par l'acronyme TOMS (*Tour Operators' Margin Scheme*) — constitue une dérogation au régime général de la TVA, justifiée par la nécessité de simplifier les obligations déclaratives d'opérateurs dont les prestations sont composites et exercées sur plusieurs territoires fiscaux. **La clause de *standstill*** est quant à elle prévue à l'article 28, paragraphe 3, sous a), et paragraphe 4, ainsi qu'à l'annexe 15, point 4, de la directive 77/388/CEE, dispositions transposées et consolidées aux **articles 370 et annexe X, partie A, point 4, de la directive 2006/112/CE**. Cette clause permet aux États membres de maintenir, par dérogation à l'harmonisation communautaire, des régimes d'imposition à la TVA qui étaient en vigueur avant l'entrée en application de la Sixième directive, pour autant qu'ils figuraient dans leur législation nationale à la date de référence pertinente. Elle constitue ainsi une exception figée dans le temps — une clause de gel — permettant à des États membres de déroger à des exonérations normalement applicables en droit harmonisé, notamment en maintenant une taxation de certains services qui, en vertu des directives, auraient dû être exonérés. ### B. La question posée à la Cour de justice La tension que la Cour de cassation soumet à la Cour de Luxembourg est la suivante : pour qu'un État membre puisse valablement invoquer la clause de *standstill* et ainsi maintenir une imposition à la TVA sur les services de voyages réalisés hors de l'Union européenne — en dérogeant par là même à l'exonération prévue à l'article 309 de la directive 2006/112/CE — faut-il que cet État dispose d'une **disposition législative nationale expresse** fondant explicitement cette dérogation, ou bien suffit-il que la pratique administrative ou un autre mécanisme normatif moins formalisé ait maintenu une telle imposition de manière continue depuis la date de référence ? Cette question soulève en réalité deux sous-problèmes distincts. Le premier est celui de la **forme de la dérogation nationale** : la clause de *standstill* impose-t-elle une exigence de légistique formelle, en ce sens que la dérogation doit nécessairement prendre corps dans une norme légale identifiable et publiée ? Le second est celui de la **sécurité juridique** : dans quelle mesure un assujetti peut-il se prévaloir du droit à l'exonération prévu par la directive lorsque le maintien d'une imposition par l'État membre résulte non d'une loi expresse mais d'une pratique administrative persistante ou d'un silence législatif ? ### C. Les enjeux d'interprétation La portée de la clause de *standstill* a déjà fait l'objet d'une jurisprudence européenne nourrie dans d'autres matières fiscales. La Cour