# Cour de cassation de Belgique, 21 mai 2026, n° ECLI:BE:CASS:2026:CONC.20260521.1N.4 — Conclusions de l'avocat général J. VAN DER FRAENEN La décision commentée — qui se présente sous la forme des conclusions de l'avocat général J. VAN DER FRAENEN rendues devant la Cour de cassation de Belgique le 21 mai 2026 — apporte une clarification significative sur les rapports entre le caractère arbitraire d'une taxation d'office au sens des articles 351 et 352 du Code des impôts sur les revenus 1992 (ci-après : CIR92) et les modalités de correction judiciaire de cette taxation. L'enseignement central est double : d'une part, l'omission, lors de l'établissement d'une taxation d'office, de prendre en compte un ou plusieurs éléments déterminés n'emporte pas nécessairement le constat d'arbitraire entraînant l'annulation intégrale de la cotisation ; d'autre part, le juge du fond demeure libre d'ordonner à l'administration une recalculation tenant compte de ces éléments et de prononcer un dégrèvement partiel à due concurrence, sans que cela implique que la cotisation initiale ait été établie de manière arbitraire. Cette position s'inscrit dans le prolongement de la jurisprudence cassationnelle antérieure relative à la taxation d'office et recèle une portée pratique considérable pour les contribuables comme pour l'administration fiscale. --- ## I. Faits et procédure La demanderesse en cassation est une société de droit belge dont l'activité repose notamment sur le recours à des chauffeurs de camion rattachés à une entité slovaque. À la suite du défaut de dépôt de déclaration dans les délais légaux prescrits par les articles 307 à 311 du CIR92, l'administration fiscale a procédé à l'établissement de cotisations d'office conformément à l'article 351 du CIR92. Pour déterminer la base imposable, l'administration s'est fondée sur le bilan, le compte de résultats et la comptabilité de la société, en tenant compte des dépenses rejetées en vertu du droit belge, ainsi que du montant des charges salariales et des indemnités de frais versées aux chauffeurs slovaques. Plusieurs redressements ont été opérés. En particulier, l'administration a considéré que les rémunérations versées aux chauffeurs slovaques, non justifiées par des fiches individuelles conformément à l'article 57 du CIR92, devaient être soumises à la cotisation spéciale de l'article 219 du CIR92. Elle a en outre rejeté comme charge professionnelle l'impôt des sociétés slovaque indûment acquitté, sur le fondement de l'article 198, § 1er, 1°, du CIR92. L'administration n'a cependant pas tenu compte, dans le calcul de la rémunération brute soumise à la cotisation de l'article 219 du CIR92, des charges sociales retenues et versées en Slovaquie pour ces mêmes chauffeurs. La cour d'appel, saisie du litige, a jugé que les cotisations litigieuses n'étaient pas arbitraires dans leur ensemble, dès lors qu'elles avaient été établies sur la base de données objectives propres à la contribuable. Elle a néanmoins estimé qu'il y avait lieu de tenir compte des charges sociales retenues pour déterminer la rémunération brute soumise à la cotisation de l'article 219 du CIR92, et a accordé à ce titre un dégrèvement partiel. La demanderesse a formé un pourvoi en cassation, soutenant que la cour d'appel avait fait une application erronée de l'article 352 du CIR92 en ce qu'elle aurait dû, après avoir constaté l'irrégularité de la cotisation d'office, conclure au caractère arbitraire de celle-ci et prononcer son annulation intégrale plutôt qu'un simple dégrèvement partiel. --- ## II. Problème de droit et motifs de la décision ### A. La question de droit soulevée Le pourvoi pose la question suivante : lorsqu'une cotisation d'office a été établie sans tenir compte de certains éléments qui auraient dû être pris en considération, le juge du fond est-il contraint de constater l'arbitraire de ladite cotisation et d'en prononcer l'annulation intégrale, ou peut-il se borner à ordonner un dégrèvement partiel portant sur la seule part de la cotisation affectée par l'omission en cause ? ### B. Le cadre légal : articles 351 et 352 du CIR92 L'article 351 du CIR92 autorise l'administration à établir d'office la cotisation à concurrence du montant des revenus imposables qu'elle peut présumer au regard des données dont elle dispose, lorsque le contribuable a négligé de déposer une déclaration dans les délais légaux. L'article 352 du CIR92 renverse alors la charge de la preuve : il appartient au contribuable taxé d'office de démontrer le montant exact de ses revenus imposables et les autres éléments à prendre en considération en son chef. L'administration supporte toutefois la charge de la preuve dans les hypothèses limitativement énumérées par la loi — empêchement légitime de produire les documents requis ou établissement de la cotisation avant l'expiration du délai de réponse au billet d'imposition en raison du péril pour les droits du Trésor. ### C. Le critère de l'arbitraire : une appréciation référée au moment de l'établissement de la cotisation L'avocat général rappelle la jurisprudence constante de la Cour selon laquelle le contribuable taxé d'office a le droit de faire annuler la cotisation en établissant que la base imposable a été déterminée de manière arbitraire par l'administration, soit parce que celle-ci a commis une erreur en droit, soit parce qu'elle s'est fondée sur des faits inexacts, soit encore parce qu'elle a tiré de faits exacts des conclusions injustifiables (point 3.3). Cette appréciation ne peut toutefois s'opérer qu'au regard des données dont l'agent taxateur disposait ou pouvait disposer au moment de l'établissement de la cotisation (point 3.4, avec référence à Cass., 11 juin 2020, AR F.19.0032.N, et Cass., 20 février 2025, AR F.22.0111.F). Une cotisation d'office établie sans tenir compte d'un élément d'appréciation n'est pas arbitraire lorsque cet él