# Arrêt de la Cour de cassation de Belgique — ECLI:BE:CASS:2026:CONC.20260522.1F.1 (22 mai 2026) La présente décision — dont le texte officiellement publié correspond aux conclusions de l'avocat général S. Ravyse rendues dans le dossier F.23.0113.N — apporte un éclairage précieux sur les conditions de mise en œuvre de la cotisation distincte sur commissions secrètes et sur la portée de la cause d'exclusion prévue à l'article 219, alinéa 7, du Code des impôts sur les revenus 1992 (ci-après : CIR92). La Cour confirme, à travers les conclusions du ministère public, que cette cause d'exclusion — qui interdit l'application de la cotisation distincte lorsque le bénéficiaire de l'avantage est identifié de façon non équivoque dans le délai de deux ans et six mois — présuppose non seulement l'identification certaine du bénéficiaire, mais également la connaissance, dans ce même délai, du montant de l'avantage de toute nature. Dès lors qu'avant l'expiration de ce délai la nature même de l'avantage demeurait incertaine, la cause d'exclusion ne peut trouver à s'appliquer, quand bien même la cotisation distincte sur base de l'article 219, alinéa 1er, CIR92, demeure applicable à la société attributrice. Cette solution, qui rejette le pourvoi, s'inscrit dans une lecture strictement littérale et cohérente du dispositif anti-abus fiscal en matière de rémunérations occultes. --- ## I. Faits et procédure La demanderesse en cassation est une société qui détient l'usufruit d'un immeuble dont le gérant est nu-propriétaire et qu'elle lui donne simultanément en location. La société expose des dépenses significatives pour l'aménagement d'une piscine, la réfection du jardin ainsi que l'acquisition d'un *poolhouse*, d'un sauna et de mobilier de détente. Ces dépenses sont initialement refacturées au gérant. À la suite d'un contrôle TVA aboutissant au rejet de la déduction de la TVA grevant lesdites dépenses — au motif qu'elles sont réputées affectées à des fins privées — la société établit une note de crédit en faveur de son gérant, annulant ainsi la refacturation initiale. La société fait ensuite l'objet d'un contrôle en matière d'impôt des sociétés. L'administration fiscale constate que l'émission de cette note de crédit a eu pour effet de mettre à charge de la société des dépenses à caractère privé du gérant, constituant ainsi un avantage de toute nature dans le chef de ce dernier, imposable sur pied de l'article 32, alinéa 2, 2°, CIR92. Sur cette base, l'administration applique à la société la cotisation distincte sur commissions secrètes visée à l'article 219, alinéa 1er, CIR92. La société conteste cette qualification devant les juridictions du fond, soutenant, d'une part, qu'aucun avantage de toute nature n'est constitué — les éventuelles indemnités entre usufruitier et nu-propriétaire ne pouvant être arrêtées qu'au terme de l'usufruit — et, d'autre part, à titre subsidiaire, que la cause d'exclusion de l'article 219, alinéa 7, CIR92 aurait dû s'appliquer au motif que le bénéficiaire de l'avantage, le gérant, était identifiable de façon non équivoque avant le 30 juin 2017. Le juge d'appel confirme la position de l'administration sur les deux points : l'existence de l'avantage de toute nature est caractérisée, et la cause d'exclusion de l'article 219, alinéa 7, CIR92 est inapplicable dès lors qu'avant le 30 juin 2017 — terme du délai de deux ans et six mois —, il n'était pas encore établi de manière certaine que le montant litigieux constituait un avantage de toute nature entrant dans le champ d'application de l'article 219 CIR92. La société se pourvoit en cassation. --- ## II. Problème de droit et motifs de la décision ### A. La qualification d'avantage de toute nature et le premier moyen Le premier moyen du pourvoi repose sur la prémisse selon laquelle aucun avantage de toute nature ne serait taxable dans le chef du gérant dès lors que les indemnités susceptibles d'être dues entre l'usufruitier et le nu-propriétaire ne peuvent être déterminées qu'à l'expiration de l'usufruit. L'avocat général rejette cette argumentation selon deux axes. Premièrement, il relève que la cour d'appel a procédé à une motivation exhaustive démontrant, sur la base de l'ensemble des faits constatés, que la note de crédit emportait, au moment de son établissement, une prise en charge effective de dépenses privées du gérant. Le moyen manque dès lors de base factuelle en tant qu'il postule que le juge d'appel aurait omis d'examiner l'existence d'un avantage de toute nature. Deuxièmement, et plus fondamentalement, le moyen procède d'une confusion entre la double qualité du bénéficiaire — nu-propriétaire de l'immeuble d'une part, gérant de la société d'autre part — pour en déduire que la qualification d'avantage de toute nature ne pourrait intervenir qu'au terme du rapport juridique d'usufruit. L'avocat général y oppose que la cotisation sur avantage de toute nature, fondée sur l'article 32 CIR92, s'apprécie au regard de la qualité de *gérant* du bénéficiaire, indépendamment du fait qu'il soit par ailleurs nu-propriétaire de l'immeuble concerné. La confusion des deux titres juridiques ne saurait différer la réalisation de l'avantage à une échéance artificielle. Le premier moyen est déclaré non fondé. ### B. La cause d'exclusion de l'article 219, alinéa 7, CIR92 et le second moyen Le cœur de la décision porte sur l'interprétation de l'article 219, alinéa 7, CIR92, dans sa rédaction applicable à l'exercice d'imposition 2015, aux termes duquel la cotisation distincte n'est pas appliquée dans le chef de la société « si le bénéficiaire a été identifié de façon non équivoque au plus tard dans les deux ans et six mois suivant le 1er janvier de l'