# Arrêt de la Cour de cassation de Belgique, 18 juin 2026, n° ECLI:BE:CASS:2026:CONC.20260618.1N.17 — Moment de la déductibilité fiscale du paiement effectué par la caution non comptable lors de l'exécution de son engagement La décision rendue le 18 juin 2026 par la Cour de cassation de Belgique — dont le texte intégral disponible consiste en les conclusions de l'avocat général J. VAN DER FRAENEN aboutissant à un rejet du pourvoi — apporte une clarification d'importance en matière de déductibilité fiscale des frais professionnels exposés par un dirigeant d'entreprise ayant constitué un cautionnement personnel au profit d'une société. La Cour confirme que, pour une caution non soumise à l'obligation comptable, le droit à déduction naît exclusivement dans la période imposable au cours de laquelle le paiement au créancier a été effectivement et inconditionnellement réalisé, nonobstant l'existence d'un droit propre ou d'un droit de subrogation légale dans les droits du créancier que la caution acquiert à l'encontre du débiteur principal en vertu des articles 2028 et 2029 de l'ancien Code civil. L'existence d'une créance subrogatoire ne saurait ni différer ni déplacer le moment de la déductibilité vers l'année de constatation définitive de l'irrécouvrabilité de cette créance. --- ## I. Faits et procédure La demanderesse en cassation, une personne physique non soumise à l'obligation de tenir une comptabilité, avait consenti en 2008 un cautionnement personnel en faveur de la NV Vasthuis à l'égard de la NV Summa, créancière de cette société, en garantie d'un prêt. À la fin de l'année 2013, le cautionnement fut exécuté, contraignant la caution à payer la somme de 8.379.562,10 euros au créancier. Par l'effet de ce paiement, la caution fut subrogée, en vertu des articles 2028 et 2029 de l'ancien Code civil, dans les droits que la NV Summa détenait contre la NV Vasthuis. La NV Vasthuis fut dissoute et liquidée en 2017, année à laquelle les demandeurs estimèrent que la créance née de la subrogation devint définitivement irrécouvrable et, partant, que la perte pouvait être considérée comme certaine et définitive. Les demandeurs soutenaient en conséquence que les sommes versées en 2013 au titre de l'exécution du cautionnement devaient être déduites à titre de frais professionnels pour l'exercice d'imposition 2018 (période imposable 2017), et que les pertes ainsi déduites pouvaient être reportées sur les exercices d'imposition 2019 et 2020. L'administration fiscale s'y opposa sur deux fondements : d'une part, l'absence de démonstration d'un lien entre le cautionnement et l'acquisition ou la conservation de revenus imposables ; d'autre part, et à titre subsidiaire, la circonstance que les frais, à les supposer déductibles, auraient dû être imputés sur l'exercice d'imposition 2013, année du paiement effectif. La cour d'appel d'Anvers, par arrêt du 17 décembre 2024, confirma la position de l'administration et rejeta tant la déductibilité des paiements afférents au cautionnement pour l'exercice d'imposition 2018 que la compensation des pertes antérieures pour les exercices d'imposition 2019 et 2020. Les demandeurs formèrent un pourvoi en cassation articulé en un moyen unique comportant deux branches. --- ## II. Problème de droit et motifs de la décision ### A. La première branche : l'incidence prétendue de la subrogation sur le moment de la déductibilité La première branche du moyen reprochait aux juges d'appel d'avoir violé les articles 49 du Code des impôts sur les revenus 1992 (ci-après « CIR 92 ») ainsi que les articles 2028 et 2029 de l'ancien Code civil, en décidant que les conditions de l'article 49 CIR 92 n'étaient pas remplies pour l'exercice d'imposition 2018, au motif que la déductibilité des paiements effectués par un dirigeant en vertu d'un cautionnement ne dépendrait pas de la subrogation éventuelle dans les droits du créancier. Les demandeurs avançaient un raisonnement en trois temps : premièrement, la perte subie en 2013 lors du paiement au créancier avait été compensée par la créance subrogatoire acquise contre la NV Vasthuis ; deuxièmement, rien ne permettait d'établir que cette créance était irrécouvrable dès 2013 ; troisièmement, la demanderesse, en tant que personne physique non comptable, n'était pas tenue de comptabiliser la créance. Il s'ensuivrait, selon eux, que la perte ne pouvait être regardée comme certaine et définitive qu'en 2017, lors de la dissolution et de la liquidation de la NV Vasthuis. L'avocat général rejette cette analyse. Il rappelle d'abord le régime applicable en vertu de l'article 49, alinéa 2, CIR 92, aux termes duquel sont réputés engagés ou supportés au cours d'une période imposable les frais qui ont été « payés ou supportés effectivement » au cours de cette période, ou qui ont « acquis le caractère de dettes ou pertes certaines et liquides » et ont été « comptabilisés comme tels ». La conjonction « ou » figurant dans le texte légal ne confère pas au contribuable une option libre entre l'imputation au moment du paiement et l'imputation au moment où la dette acquiert un caractère certain et liquide. La jurisprudence de la Cour de cassation, notamment les arrêts du 20 novembre 1974 et du 6 octobre 2023 (ECLI:BE:CASS:2023:ARR.20231006.1F.6), établit en effet que la seconde modalité — imputation à la date où la dette devient certaine et liquide — est réservée aux contribuables soumis à l'obligation comptable, pour lesquels le droit comptable produit un effet de renvoi vers le droit fiscal : ces contribuables doivent comptabiliser la dette ou la perte dans la période imposable où elle acquiert ce caractère. Pour la caution non soumise à l'obligation comptable, en revanche, le premier moment auquel un frais peut et doit être déduit est celui du