Cour constitutionnelle de Belgique — Grondwettelijk Hof — ECLI:BE:GHCC:2026:ARR.102 (2026-09-17)
Sommaire (FR) :
Non-violation
Samenvatting (NL) :
Geen schending
--- TEXTE INTÉGRAL DE L'ARRÊT ---
Cour constitutionnelle
Arrêt n° 102/2026
du 17 septembre 2026
Numéro du rôle : 8542
En cause : la question préjudicielle relative à l’article 186 du Code des impôts sur les
revenus 1992, posée par le Tribunal de première instance de Flandre orientale, division de
Gand.
La Cour constitutionnelle,
composée des présidents Joséphine Moerman et Pierre Nihoul, et des juges Thierry Giet,
Michel Pâques, Danny Pieters, Kattrin Jadin et Frank Fleerackers, assistée du greffier
Nicolas Dupont, présidée par la présidente Joséphine Moerman,
après en avoir délibéré, rend l’arrêt suivant :
I. Objet de la question préjudicielle et procédure
Par jugement du 29 septembre 2025, dont l’expédition est parvenue au greffe de la Cour le
8 octobre 2025, le Tribunal de première instance de Flandre orientale, division de Gand, a posé
la question préjudicielle suivante :
« L’article 186 du Code des impôts sur les revenus 1992 viole-t-il les articles 10, 11 et 172
de la Constitution, lus en combinaison ou non avec l’article 14 de la Convention européenne
des droits de l’homme, juncto l’article 1er du Premier Protocole additionnel à cette Convention,
ainsi qu’avec l’article 26 du Pacte international relatif aux droits civils et politiques, dans
l’interprétation selon laquelle, en cas d’acquisition d’actions propres suivie de leur destruction,
la prise en compte d’un dividende fictif (et donc d’un résultat imposable) est prévue tant pour
les sociétés contribuables dont le résultat n’est pas grevé par cette acquisition et cette
destruction que pour les sociétés contribuables dont le résultat est grevé par cette acquisition et
cette destruction, de sorte que cet article traite de la même manière des contribuables qui, au
regard de l’objectif qu’il poursuit, se trouvent dans des situations fondamentalement
différentes ? ».
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Des mémoires ont été introduits par :
- la SA « Gaverland Vervoer », assistée et représentée par Me Svjatoslav Gnedasj et
Me Herbert Casier, avocats au barreau de Bruxelles;
- Jo Plettinx, en sa qualité de liquidateur de la SRL « Jo Plettinx & C° », assistée et
représentée par Me Paul Van Rompaey, avocat au barreau d’Anvers;
- le Conseil des ministres, assisté et représenté par Me Reinhard Van Hecke, avocat au
barreau de Gand.
Des mémoires en réponse ont été introduits par :
- la SA « Gaverland Vervoer »;
- le Conseil des ministres.
Par ordonnance du 20 mai 2026, la Cour, après avoir entendu les juges-rapporteurs
Danny Pieters et Kattrin Jadin, a décidé que l’affaire était en état, qu’aucune audience ne serait
tenue, à moins qu’une partie n’ait demandé, dans le délai de sept jours suivant la réception de
la notification de cette ordonnance, à être entendue, et qu’en l’absence d’une telle demande, les
débats seraient clos à l’expiration de ce délai et l’affaire serait mise en délibéré.
À la suite de la demande d’une partie à être entendue, la Cour, par ordonnance du
3 juin 2026, a fixé l’audience au 1er juillet 2026.
À l’audience publique du 1er juillet 2026 :
- ont comparu :
. Me Svjatoslav Gnedasj et Me Herbert Casier, pour la SA « Gaverland Vervoer »;
. Me Charlotte Lardenoit, avocate au barreau d’Anvers, loco Me Paul Van Rompaey, pour
Jo Plettinx;
. Me Marie Leemans,
avocate
au
barreau
Me Reinhard Van Hecke, pour le Conseil des ministres;
de
Gand,
également
loco
- les juges-rapporteurs Danny Pieters et Kattrin Jadin ont fait rapport;
- les avocats précités ont été entendus;
- l’affaire a été mise en délibéré.
Les dispositions de la loi spéciale du 6 janvier 1989 sur la Cour constitutionnelle relatives
à la procédure et à l’emploi des langues ont été appliquées.
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II. Les faits et la procédure antérieure
La SA « Gaverland Vervoer », partie demanderesse devant la juridiction a quo, est soumise à un contrôle
fiscal de sa déclaration à l’impôt des sociétés relative à l’année d’imposition 2019 (année de revenus 2018). Ce
contrôle fait suite à l’absorption par fusion, par la SA « Gaverland Vervoer », de sa société-mère « FVDB Invest »,
la première entrant dès lors en possession de ses actions propres. Étant donné que l’acquisition des actions propres
par la SA « Gaverland Vervoer » est suivie de leur destruction immédiate, l’administration fiscale considère le
dividende pris en compte par l’article 186 du Code des impôts sur les revenus 1992 (ci-après : le CIR 1992) comme
étant l’excédent que présente le prix d’acquisition (ou la valeur) de ces actions sur la quote-part de la valeur
réévaluée du capital libéré représenté par ces actions. Dès lors que les réserves propres sur lesquelles les actions
propres peuvent être imputées sont insuffisantes, la destruction de ces actions est imputée par l’administration
fiscale sur le montant total des réserves exonérées d’impôt qui sont présentes. Puisque la déclaration relative à
l’exercice d’imposition 2019 ne mentionnait pas de dividende, l’administration fiscale a envoyé un avis de
rectification, puis a procédé à l’imposition, dans laquelle est compté un dividende distribué d’un montant de
972 499,36 euros et dans laquelle les réserves exonérées d’impôt sont ramenées à 0.
La SA « Gaverland Vervoer » introduit une réclamation administrative contre cette imposition. Cette
réclamation ayant été rejetée, elle introduit un recours devant la juridiction a quo. Cette dernière observe que la
fiction que fait naître l’article 186 du CIR 1992 n’est pas nécessaire pour garantir la neutralité fiscale de
l’acquisition d’actions propres, visée par le législateur, lorsque le résultat de la société n’est pas grevé par
l’acquisition et la destruction des actions propres, avec ou sans violation du droit comptable, par exemple, dans le
cas où la société a omis de constituer une réserve indisponible. Selon la juridiction a quo, cette situation est dès
lors différente de celle dans laquelle les sociétés constituent une telle réserve au moyen de leur résultat et
réaliseraient, sans la fiction prévue à l’article 186 du CIR 1992, une dépense professionnelle déductible
fiscalement. À la demande de la SA « Gaverland Vervoer », la juridiction a quo pose à la Cour la question
préjudicielle reproduite plus haut.
III. En droit
-AA.1.1. Le Conseil des ministres estime que la question préjudicielle n’appelle pas de réponse, pour trois
motifs.
A.1.2. Premièrement, elle procède d’une lecture erronée de l’article 186 du Code des impôts sur les
revenus 1992 (ci-après : le CIR 1992). La question préjudicielle est en effet fondée sur l’hypothèse selon laquelle
cette disposition constitue un mécanisme de compensation permettant de rendre le rachat ou l’acquisition d’actions
propres par la société fiscalement neutre pour celle-ci. Selon le Conseil des ministres, cette disposition ne poursuit
toutefois pas la neutralité fiscale. Selon lui, la ratio legis de la disposition en cause ne repose que sur le fait que
l’acquisition d’actions suivie de leur destruction entraîne un appauvrissement de la société bénéficiaire, à
concurrence de la différence entre le prix d’acquisition et la quote-part du capital libéré représenté par ces actions.
C’est fictivement que la loi fiscale considère cette opération comme un dividende distribué. La circonstance
économique qu’il est question d’un appauvrissement de la société justifie dès lors la qualification de dividende
d’un point de vue fisco-juridique.
A.1.3. Deuxièmement, le fait que la partie demanderesse devant la juridiction a quo est taxée ne découle pas
de l’article 186 du CIR 1992 mais de l’article 190 dudit Code, qui ne fait toutefois pas l’objet de la question
préjudicielle. La partie demanderesse devant la juridiction a quo a en effet procédé à l’acquisition d’actions propres
et au prélèvement de réserves exonérées qui avaient été constituées à la suite d’une exonération de plus-values sur
des véhicules de société conformément à l’article 190 du CIR 1992. En vertu de cette disposition, la quotité
exonérée ou non imposée des plus-values n’est exonérée d’impôt qu’aussi longtemps qu’elle ne sert pas de base
au calcul de la dotation annuelle de la réserve légale ou des rémunérations ou attributions quelconques. Dans
l’éventualité où ces conditions cessent d’être observées, la quotité antérieurement exonérée ou provisoirement non
imposée des plus-values est considérée comme un bénéfice obtenu au cours de cette période imposable.
L’imposition attaquée par la partie demanderesse devant la juridiction a quo n’est dès lors que la conséquence de
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son propre choix stratégique 1) de procéder à l’acquisition d’actions propres dans le cadre d’une fusion et
2) d’imputer l’acquisition de ces actions sur les réserves exonérées d’impôt.
A.1.4. Troisièmement, la question préjudicielle est prématurée. Le Conseil des ministres relève en effet
qu’en déposant des comptes annuels rectifiés durant la procédure de réclamation administrative, la partie
demanderesse devant la juridiction a quo a confirmé à tout le moins implicitement que le litige au fond ne peut
pas être résolu autrement que par le dépôt de comptes annuels rectifiés. À supposer que la juridiction a quo déclare
ceux-ci opposables, la question préjudicielle n’a de toute manière plus aucun intérêt pour la solution du litige.
A.2. Quant au fond, le Conseil des ministres estime que l’application de l’article 186 du CIR 1992 est, en
toute hypothèse, objectivement et raisonnablement justifiée. Ainsi, il est indifférent, selon lui, de savoir sur quelle
réserve est imputée la destruction des actions propres. L’issue fiscale demeure toujours la même : les bénéfices
imposables d’un point de vue comptable sont aussi effectivement soumis à l’impôt. De même, les bénéfices
antérieurement exonérés d’impôt sous certaines conditions, lesquelles ne sont toutefois plus remplies dans la
période imposable actuelle, sont intégrés dans la base imposable et donc taxés.
A.3.1. La partie demanderesse devant la juridiction a quo estime que la question préjudicielle appelle bel et
bien une réponse.
A.3.2. En ce qui concerne le premier motif, la partie demanderesse devant la juridiction a quo précise que la
philosophie sous-jacente à la disposition en cause consiste à considérer que le glissement de patrimoine éventuel
vers l’actionnaire à charge de la société – dans la mesure où celle-ci paye plus pour les actions que le capital
représenté par celles-ci – pouvait en substance être considéré comme un dividende. Cet objectif premier n’est
toutefois absolument pas pertinent en cas d’acquisition d’actions propres à titre universel dans le cadre d’une
opération de fusion. Dans ce cas, la valeur de ce que l’actionnaire détenait avant la fusion ne change en effet pas
par rapport à ce qu’il reçoit en échange après cette opération. Il n’est dès lors pas question d’un quelconque
glissement de patrimoine vers l’actionnaire.
Le second objectif poursuivi par la disposition en cause, à savoir obtenir la neutralité fiscale, est quant à lui
pertinent. En qualifiant l’opération de dividende distribué, le législateur a en effet souhaité éviter que la perte de
patrimoine entraîne, pour la société, une réduction de la base imposable dans l’impôt des sociétés. Cet
appauvrissement de la société (à la suite de l’annulation de la réserve indisponible dans sa comptabilité) est dès
lors compensé par la taxation du dividende fictif distribué, tel que pris en compte par l’article 186 du CIR 1992.
Pour les sociétés qui constituent une réserve indisponible par des réserves taxées ou par affectation du résultat, le
résultat fiscal est grevé par l’acquisition et la destruction d’actions propres. Pour de telles sociétés, la neutralité
fiscale souhaitée par le législateur est obtenue par l’application de la fiction fiscale prévue dans la disposition en
cause. En revanche, cet objectif d’obtenir la neutralité fiscale n’a pas lieu d’être lorsqu’une société acquiert des
actions propres mais que, par erreur, elle ne constitue pas pour ce faire une réserve indisponible, comme c’est le
cas dans le litige au fond. Lorsque cette société détruit les actions propres, elle ne peut logiquement pas non plus
annuler de réserve indisponible dans sa comptabilité. Dans un tel cas, la destruction des actions ne fait donc
intervenir aucun mouvement dans les réserves et, partant, n’a aucune incidence sur le résultat de la société. La
neutralité fiscale visée par le législateur est par conséquent déjà atteinte. L’application dans cette situation de la
fiction fiscale de la distribution des dividendes prévue à l’article 186 du CIR 1992 a dès lors pour effet que les
bénéfices imposables de la société augmentent fictivement et artificiellement, et que celle-ci doit payer un impôt
des sociétés sur le dividende fictif intégral. Une telle interprétation de la disposition en cause fait dès lors naître
une identité de traitement entre des sociétés qui se trouvent dans des situations fondamentalement différentes, qui
est toutefois dénuée de justification raisonnable.
A.3.3. La partie demanderesse devant la juridiction a quo conteste le point de vue du Conseil des ministres
selon lequel c’est l’article 190 du CIR 1992 qui est pertinent. Comme il est dit en A.3.2, elle n’a pas constitué de
réserve indisponible. En outre, ses réserves exonérées sont restées intactes. Le litige au fond porte dès lors bel et
bien sur l’article 186 du CIR 1992.
A.3.4. En réponse au troisième motif, la partie demanderesse devant la juridiction a quo précise que les
comptes annuels rectifiés visent à corriger les erreurs comptables constatées, en prévoyant effectivement la
constitution d’une réserve indisponible au moyen des réserves taxées et d’une affectation du résultat. Les comptes
annuels rectifiés ont démontré que l’opération qui fait l’objet de l’imposition litigieuse était fiscalement neutre.
Cela ne rend toutefois en aucun cas la question préjudicielle prématurée. Si la Cour juge que, telle qu’elle est
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appliquée à la situation de la partie demanderesse devant la juridiction a quo, la disposition en cause est
inconstitutionnelle, cette juridiction ne doit pas statuer sur l’opposabilité des comptes annuels rectifiés. Il suffit
qu’une juridiction ait des doutes quant à la constitutionnalité des dispositions qu’elle estime devoir appliquer pour
qu’une question préjudicielle qui vise à écarter ces doutes ne puisse pas être considérée comme manifestement
dénuée de pertinence pour la solution du litige. Tel est le cas en l’espèce.
A.4. Jo Plettinx, seconde partie défenderesse devant la juridiction a quo, se rallie à l’argumentaire de la
SA « Gaverland Vervoer ».
-BQuant à la disposition en cause et à son contexte
B.1. La question préjudicielle porte sur le régime fiscal relatif à l’acquisition et à la
destruction d’actions propres par une société anonyme dans le cadre d’une fusion inversée
mère-fille.
B.2. L’article 186 du Code des impôts sur les revenus 1992 (ci-après : le CIR 1992), tel
qu’il est applicable devant la juridiction a quo, dispose :
« Lorsqu’une société acquiert de quelque façon que ce soit ses propres actions ou parts,
l’excédent que présente le prix d’acquisition ou, à défaut, la valeur de ces actions ou parts, sur
la quote-part de la valeur réévaluée du capital libéré représenté par ces actions ou parts est
considéré comme un dividende distribué.
Lorsque, avant la dissolution de la société, les actions ou parts sont acquises aux conditions
prescrites par le Code des sociétés, l’alinéa 1er s’applique uniquement :
1° au moment où des réductions de valeur sont actées sur les actions ou parts acquises;
2° au moment de l’aliénation des actions ou parts;
3° au moment où les actions ou parts sont détruites ou nulles de plein droit;
4° et au plus tard lors de la dissolution de la société.
Dans le cas visé à l’alinéa 2, 1°, l’alinéa 1er n’est applicable qu’à concurrence du montant
des réductions de valeur actées.
Dans le cas visé à l’alinéa 2, 2°, l’alinéa 1er n’est applicable qu’à concurrence de la
différence négative entre le prix de réalisation et le prix d’acquisition ou la valeur des actions
ou parts.
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Dans les cas visés à l’alinéa 2, 2°, 3° et 4°, le dividende est, le cas échéant, diminué des
réductions de valeur déjà taxées visées au 1° dudit alinéa ».
En vertu de l’article 186 du CIR 1992, lorsqu’une société acquiert ses propres actions, le
boni d’acquisition, à savoir la différence entre, d’une part, le prix d’acquisition ou, à défaut, la
valeur des actions et, d’autre part, la quote-part de la valeur réévaluée du capital libéré
représenté par ces actions, est considéré comme un dividende distribué, sur lequel est en
principe dû un précompte mobilier au taux de 30 % (article 269, § 1er, 1°, juncto l’article 17,
§ 1er, 1°, et l’article 18, 2°ter, du CIR 1992), sauf en cas d’exemption, par exemple, lorsque les
actions propres sont acquises à titre universel, comme dans le cadre d’une fusion (article 264,
alinéa 1er, 2°, deuxième tiret, du CIR 1992). Toutefois, l’opération n’est fiscalement qualifiée
de dividende distribué que lorsque et dans la mesure où survient une perte de patrimoine dans
le chef de la société bénéficiaire, par exemple, lorsque les actions propres sont détruites
(article 186, alinéa 2, 3°, du CIR 1992). L’article 186 du CIR 1992 est dès lors dicté par le
principe de neutralité. Le précompte mobilier compense l’appauvrissement de la société qui
résulte de l’acquisition d’actions propres suivie de leur destruction. Le législateur a donc
souhaité éviter que cet appauvrissement entraîne une perte de base imposable.
B.3.1. Le régime fiscal actuel relatif à l’acquisition d’actions propres, tel qu’il est prévu à
l’article 186 du CIR 1992, a été instauré par l’article 270 de la loi du 22 décembre 1989
« portant des dispositions fiscales » (ci-après : la loi du 22 décembre 1989), qui a, à cet effet,
inséré un article 103 dans le Code des impôts sur les revenus 1964 (ci-après : le CIR 1964).
Avant l’entrée en vigueur de la loi du 22 décembre 1989, il était établi, en cas d’« acquisition
d’actions propres », une cotisation de liquidation spéciale à l’égard de la société acquéreuse.
Cette cotisation spéciale, de 43 %, était établie sur le boni de rachat (distribution par le biais du
rachat d’actions propres), à savoir la différence entre le prix de rachat et le capital fiscal
représenté par les actions rachetées (anciens articles 116 et 117 du CIR 1964). Cette cotisation
était due au moment de l’acquisition. Il ressort des travaux préparatoires de la loi du
20 novembre 1962 « portant réforme des impôts sur les revenus » (ci-après : la loi du
20 novembre 1962), qui a introduit la cotisation spéciale sur le rachat d’actions propres et ainsi
rendu cette opération imposable pour la première fois, que l’introduction de cette cotisation
spéciale visait principalement à faire échec à certains abus, consistant en ce qu’une société
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distribue des fonds immunisés en rachetant des actions propres (Doc. parl., Sénat, 1961-1962,
n° 366, pp. 193-194; Doc. parl., Chambre, 1961-1962, n° 264/42, p. 146).
B.3.2. L’article 270, précité, de la loi du 22 décembre 1989 a donc supprimé cette
cotisation spéciale et qualifié le boni d’acquisition de dividende, qui est soumis au précompte
mobilier. Les travaux préparatoires de cette loi mentionnent en la matière :
« Les modifications proposées par le Gouvernement en la matière visent à supprimer les
cotisations spéciales établies en cas de rachat d’actions ou de partage de l’avoir social et à les
remplacer par un précompte mobilier.
Quel est le régime actuel?
Lorsqu’une société par actions rachète ses propres actions, une cotisation spéciale calculée
à 43 p.c. est levée sur la partie du prix de rachat dépassant la quote-part du capital social
réellement libéré restant à rembourser.
[...]
La modification des lois coordonnées sur les sociétés commerciales relative aux rachats
d’actions n’a pas été prolongée au niveau fiscal. En effet, alors que le Code de commerce
autorise, sous certaines conditions, le rachat d’actions propres, le prélèvement fiscal par une
cotisation immédiate perçue lors du rachat, empêche ou plutôt rend trop onéreuse une telle
opération.
Par ailleurs, il a été constaté que des sociétés saines étaient mises en liquidation pour
bénéficier successivement d’un taux réduit sur les plus-values latentes, du précompte mobilier
fictif et de la possibilité d’amortir les plus-values latentes dégagées suite à la liquidation.
Le Gouvernement a décidé de procéder à une refonte complète du régime des cotisations
spéciales de liquidation. La cotisation spéciale établie à l’occasion de l’acquisition de ses
propres actions ou parts ou du partage total ou partiel de l’avoir social est remplacée par un
précompte mobilier réel, ce qui équivaut à assimiler ces opérations à une distribution de
dividendes ou de revenus de capitaux investis.
[...]
Actuellement, lorsqu’une société acquiert ses propres actions ou parts, il est établi une
cotisation spéciale au taux de 43 p.c. sur la différence entre le prix d’acquisition et la partie du
capital réellement libéré revalorisé correspondant à ces actions ou parts. Dorénavant, cette
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différence est traitée fiscalement comme un dividende mais uniquement au moment et dans la
mesure où l’on peut présumer que cette partie de l’avoir social a définitivement disparu.
Elle subit par conséquent uniquement un précompte mobilier, le rachat ayant été effectué
par prélèvement sur des réserves taxées.
La taxation n’est cependant pas établie immédiatement. Elle n’a lieu qu’au moment où des
réductions de valeur sont actées, quand les titres sont revendus avec perte ou lorsqu’ils sont
annulés et au plus tard lors de la dissolution ou de la mise en liquidation de la société.
Ces nouvelles dispositions sont applicables à toutes les sociétés » (Doc. parl., Sénat, 19891990, n° 806/1, pp. 62-64).
B.4. En vertu de l’article 623, alinéa 1er, du Code des sociétés, qui n’est pas en cause, la
société bénéficiaire doit constituer, au moment de l’acquisition, une réserve indisponible, dont
le montant est égal à la valeur à laquelle les actions acquises sont portées à l’inventaire. La
réserve indisponible est, en principe, constituée par le prélèvement sur les réserves disponibles,
c’est-à-dire les réserves susceptibles d’être distribuées (article 620 du Code des sociétés). Cela
se fait par un transfert des réserves taxées ou du bénéfice reporté. La société peut aussi choisir
de constituer la réserve indisponible par des réserves exonérées. Pour autant cependant que la
condition d’intangibilité ne soit plus remplie (article 190, alinéa 2, du CIR 1992), le
prélèvement de ces réserves exonérées donnera lieu à une imposabilité à l’impôt des sociétés.
En cas d’acquisition d’actions propres à titre universel, par exemple, dans le cadre d’une fusion
(inversée ou non), comme c’est le cas dans le litige soumis à la juridiction a quo, la réserve
indisponible peut toutefois également être constituée par des fonds qui ne sont pas susceptibles
d’être distribués, par exemple, par le biais d’une réduction du capital (article 621, 2°, du Code
des sociétés). La société doit conserver cette réserve indisponible aussi longtemps que ses
actions propres sont comptabilisées à l’actif du bilan. En cas de destruction des actions, la
réserve indisponible est supprimée (article 623, alinéa 2, première phrase, du Code des
sociétés). Si celle-ci n’a pas été constituée, les réserves disponibles et, à défaut de pareilles
réserves, le capital doivent être réduits à due concurrence (article 623, alinéa 2, seconde phrase,
du Code des sociétés).
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Quant à la question préjudicielle
B.5. Par la question préjudicielle, la juridiction a quo demande à la Cour si l’article 186
du CIR 1992 est compatible avec les articles 10, 11 et 172 de la Constitution, lus en
combinaison ou non avec l’article 14 de la Convention européenne des droits de l’homme, avec
l’article 1er du Premier Protocole additionnel à cette Convention (ci-après : le Premier
Protocole additionnel), ainsi qu’avec l’article 26 du Pacte international relatif aux droits civils
et politiques, si cette disposition est interprétée en ce sens qu’en cas d’acquisition d’actions
propres suivie de leur destruction, la prise en compte d’un dividende fictif (et donc d’un résultat
imposable) est prévue tant pour les sociétés dont le résultat n’est pas grevé par cette acquisition
et cette destruction que pour les sociétés dont le résultat est grevé par cette acquisition et cette
destruction, de sorte que des sociétés qui, au regard de l’objectif poursuivi par cette disposition,
se trouveraient dans des situations essentiellement différentes seraient traitées de la même
manière, sans justification raisonnable.
Il ressort de la décision de renvoi que, par une acquisition et une destruction d’actions
propres « qui grèvent le résultat de la société », la juridiction a quo vise une acquisition et une
destruction d’actions propres pour lesquelles la société bénéficiaire a constitué une réserve
indisponible au moyen de bénéfices. Par une acquisition et une destruction d’actions propres
« qui ne grèvent pas le résultat de la société », la juridiction a quo vise spécifiquement la
situation « [dans laquelle] la société a omis de constituer une réserve indisponible ». La Cour
limite son examen à cette comparaison.
B.6. Les articles 10 et 11 de la Constitution garantissent le principe d’égalité et de nondiscrimination. L’article 172 de la Constitution est une application particulière de ce principe
en matière fiscale.
L’article 14 de la Convention européenne des droits de l’homme interdit la discrimination
dans la jouissance des droits reconnus dans cette Convention. L’article 26 du Pacte international
relatif aux droits civils et politiques garantit également le principe d’égalité et de nondiscrimination. Les dispositions précitées n’ajoutent rien en l’espèce aux articles 10, 11 et 172
de la Constitution.
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B.7.1. Comme il est dit en B.4, la constitution d’une réserve indisponible dans le cadre de
l’acquisition d’actions propres est une obligation légale faite à la société bénéficiaire, qui est
notamment prévue à l’article 623, alinéa 1er, du Code des sociétés.
La question préjudicielle invite donc la Cour à comparer les sociétés bénéficiaires qui
respectent cette obligation légale et les sociétés bénéficiaires qui ne respectent pas cette obligation
légale.
B.7.2. Le principe d’égalité et de non-discrimination porte toutefois sur l’application correcte
de la loi et non sur sa violation.
B.7.3. En l’espèce, les sociétés qui relèvent de la seconde catégorie mentionnée en B.7.1, à
savoir les sociétés qui ne respectent pas l’obligation prévue à l’article 623, alinéa 1er, du Code des
sociétés, ne sauraient se prévaloir de cette illégalité pour faire valoir qu’elles se trouveraient dans
une situation essentiellement différente des sociétés qui respectent cette obligation légale et pour
ainsi faire valoir que l’identité de traitement entre ces deux catégories de sociétés serait
discriminatoire. La partie demanderesse devant la juridiction a quo ne conteste par ailleurs pas
qu’elle devait respecter cette obligation légale et qu’elle ne l’a pas fait en l’espèce. Comme il est
également dit en B.4, l’article 623, alinéa 1er, du Code des sociétés ne fait pas l’objet de la question
préjudicielle.
L’article 186 du CIR 1992 est compatible avec les articles 10, 11 et 172 de la Constitution,
lus en combinaison avec l’article 14 de la Convention européenne des droits de l’homme et avec
l’article 26 du Pacte international relatif aux droits civils et politiques.
Un contrôle au regard du droit de propriété garanti par l’article 1er du Premier Protocole
additionnel, dont la juridiction a quo ne tire aucun argument complémentaire spécifique, ne
conduit pas à une autre conclusion.
B.7.4. Eu égard à ce qui précède, il n’y a pas lieu d’examiner les exceptions relatives à la
recevabilité.
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Par ces motifs,
la Cour
dit pour droit :
L’article 186 du Code des impôts sur les revenus 1992 ne viole pas les articles 10, 11 et
172 de la Constitution, lus en combinaison avec l’article 14 de la Convention européenne des
droits de l’homme, avec l’article 1er du Premier Protocole additionnel à cette Convention et
avec l’article 26 du Pacte international relatif aux droits civils et politiques.
Ainsi rendu en langue néerlandaise et en langue française, conformément à l’article 65 de
la loi spéciale du 6 janvier 1989 sur la Cour constitutionnelle, le 17 septembre 2026.
Le greffier,
Nicolas Dupont
ECLI:BE:GHCC:2026:ARR.102
La présidente,
Joséphine Moerman
