Cour d'appel de Liège — ECLI:BE:CALIE:2026:ARR.20261008.1 (2026-10-08)
--- TEXTE INTÉGRAL DE L'ARRÊT --- Numéro d’arrêt
P 6ème chambre Arrêt du 08-10-2026 Notice : 2025/CO/821 DE . P. M.P. : …
Cour d’appel de Liège Arrêt rendu par la SIXIEME chambre correctionnelle
Appel Tribunal de première instance de Liège, division Liège …; ….
Numéro du répertoire
2026/ MENTION(S) ÉVENTUELLE(S) VOIR DERNIÈRE(S) PAGE(S)
« Informations sur les voies de recours à l’encontre d’un arrêt contradictoire de la cour d’appel, prononcé en dernier ressort : Si vous êtes partie à la cause et que vous considérez que la décision est illégale ou viole des règles de procédure, il vous est loisible d’introduire un pourvoi en cassation dans les quinze jours du prononcé de l’arrêt. Un tel recours ne peut cependant être formé que par un avocat ayant suivi une formation spécifique. Il convient donc impérativement de consulter un avocat pour introduire un pourvoi en cassation contre la décision que vous entendez contester. Les modalités d’introduction d’un pourvoi en cassation sont régies par les articles 359, 423 et 425 du Code d’instruction criminelle ».
Cour d’appel de Liège, 6 Ch., 08-10-2026 2025/CO/821 - DE . P.
EN CAUSE DE : LE MINISTERE PUBLIC, ET MINISTERE DES FINANCES DU ROYAUME DE BELGIQUE, poursuites et diligences de M. le Conseiller général-Directeur régional de l’AGISI à Namur, pour lequel est élu domicile à ….
- partie intervenant volontairement représenté par Me … CONTRE : DE . P. , … ,
- prévenu représenté par Me …
Prévenu d'avoir : INFRACTIONS AU CIR A.
contrevenu, dans une intention frauduleuse ou à dessein de nuire, aux dispositions du Code des impôts sur les revenus ou des arrêtés pris pour son exécution, à savoir aux articles 23, 24, 25, 49 et 305 du Code des Impôts sur les Revenus de 1992, pour avoir déposé des déclarations annuelles volontairement inexactes et incomplètes et en conséquence, ne pas avoir payé l'impôt des personnes-physiques dû :
- Entre le 12 juillet 2018 et le 23.12.2022 (revenus de l'année 2017), en ne déclarant pas un bénéfice brut d'exploitation de 358.930,77€ (342.835,28€ de D.et 16.095,49€ de BST) et en ne payant pas l'impôt des personnesphysiques relatif à ces revenus non déclarés;
- entre le 11 juillet 2019 et le 23.12.2022 (revenus de l'année 2018), en ne déclarant pas un bénéfice brut d'exploitation de 510.388,34€ ( 497.655,04€ de D. et 12.733,30€ de BST) et en ne payant pas l'impôt des personnesphysiques relatif à ces revenus non déclarés;
- entre le 16 juillet 2020 et le 23.12.2022 (revenus de l'année 2019), en ne déclarant pas un bénéfice brut d'exploitation de 298.422,67€(248.054,97€ de D. et 50.367,70€ de BST) et en ne payant pas l'impôt des personnesphysiques relatif à ces revenus non déclarés;
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- entre le 16 juin 2021 et le 23.12.2022 (revenus de l'année 2020), en ne déclarant pas un bénéfice brut d'exploitation de 111.209,23€ (30.318,77€ de D. et 80.890,46€ de BST) et en ne payant pas l'impôt des personnesphysiques relatif à ces revenus non déclarés; (pièce 7,8 et 31 de la SF LI 27.CT.18/18) (Article 449 al. 1 CR 92) INFRACTIONS ENVIRONNEMENTALES B.
depuis une date indéterminée, à tout le moins le 01.01.2017, jusqu'au 22.06.2022, en infraction aux articles 10 et 77 du décret du 11 mars 1999 relatif au permis d'environnement, exploité sans un permis d'environnement un établissement de classe 1 ou de classe 2, En l'espèce, exploité sans permis d'environnement de classe 2 sur un bien situé ….à … et cadastré… ,
- une installation de regroupement ou de tri de déchets dangereux d'une capacité de stockage inférieure ou égale à 50 tonnes (rubrique 90.21.04.01 de l'arrêté du Gouvernement wallon du 4 juillet 2002 arrêtant la liste des projets soumis à étude d'incidences et des installations et activités classées),
- une installation de regroupement ou de tri de déchets non dangereux d'une capacité de stockage inférieure ou égale à 15 tonnes (rubrique 90.21.02.01)
- une installation de regroupement ou de tri de déchets d'équipements électriques et électroniques (rubrique 90.21.13)
- une installation de prétraitement de déchets inertes (rubrique 90.22.01.018)
- un dépôt de gaz sous pression (rubrique 63.12.08.03) (SF Ll64.L4.7200/21 et SF Ll.64.97.2304/22) (articles 10 et 77 du décret du 11 mars 1999 relatif au permis d'environnement; article D178 du Livre Ier du Code de l'Environnement)
C.
à plusieurs reprises depuis une date indéterminée, à tout le moins le
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01.01.2017, jusqu'au 22.06.2022, abandonné, rejeté ou manipulé des déchets au mépris des dispositions légales et réglementaires et s'être abstenu d'en assurer la gestion sans créer de risque pour l'eau, l'air, le climat, le sol, la faune ou la flore, sans provoquer de nuisances sonores ou olfactives et sans porter atteinte aux paysages et aux sites présentant un intérêt particulier et, d'une façon plus générale, sans mettre en danger la santé humaine et sans nuire à l'environnement, en l'espèce sur un bien situé rue … , entreposé et manipulé des déchets divers (notamment métaux, plastique, bouteilles de gaz, liquides inflammables, citerne, DEEE, pneus, bidons d'huile, moteur, carcasses de voiture, pots de peinture, toutvenant) sans disposer des autorisations requises et, dès lors, sans conditions d'exploiter. (notamment absence de registre d'entrée et sortie des déchets, de précaution particulière pour les déchets dangereux, de contrôle du service régional d'incendie, d'horaire) (SF Ll64.L4.7200/21 et SF Ll.64.97.2304/22) (articles 6 bis, 7 et 51 du décret du 27 juin 1996 relatif aux déchets; article D178 du Livre Ier du Code de l'Environnement) D.
à plusieurs reprises depuis une date indéterminée, à tout le moins le 01.01.2017, jusqu'au 28.09.2021, étant une personne physique ou morale, avoir transporté des déchets dangereux à titre professionnel sans agrément préalable, en l'espèce des véhicules hors d'usage; (SF LI64.L4.7200/21) (art. 10 al. 1 et 51 du Décret du 27 juin 1996 relatif aux déchets ; art. D.178 du Livre Ier du Code de l'Environnement)
E.
à plusieurs reprises depuis une date indéterminée, à tout le moins le 01.01.2017, jusqu'au 18.01.2022, (le 19.01.2022 est la date de son enregistrement en qualité de transporteur de déchets inertes), étant une personne physique ou morale, avoir transporté des déchets autres que dangereux à titre professionnel sans enregistrement, en l'espèce de la ferraille (cfr. notamment PVI Ll64.L4.7200/21 et PVS LI. L4.10063/21) (SF LI64.L4.7200/21) (art. 10 al. 3 et 51 du Décret du 27 juin 1996 relatif aux déchets art. D.178 du Livre Ier Code de l'Environnement)
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TRAVAIL FRAUDULEUX F.
à tout le moins entre le 01.01.2017 et le 01.10.2021 (inscription BCE en date du 01.10.2021), s'être livré à un travail frauduleux c'est-à-dire un travail pouvant faire l'objet d'une profession artisanale, commerciale ou industrielle, en dehors de tout lien de subordination, par une personne physique ou morale qui, soit n'est pas immatriculée au registre de commerce ou de l'artisanat, soit viole les prescrits légaux en matière d'autorisation, d'assujettissement ou d'immatriculation relatifs à l'exercice de cette profession, pour autant que ce travail, soit par son importance et son caractère technique, soit par sa fréquence, soit par l'usage d'un matériel ou d'un outillage, présente un caractère professionnel spécifique, en l'espèce exercé une activité de traitement et de vente de déchets dangereux et non dangereux; (articles 1,2 et 5 de la loi du 6 juillet 1976 sur la répression du travail frauduleux à caractère commercial ou artisanal)
G.
à tout le moins entre le 01.01.2017 et le 01.10.2021 (inscription BCE en date du 01.10.2021), étant tenu de s'inscrire en qualité d'entreprise soumise à inscription, au sein de la Banque Carrefour des Entreprises, exercé des activités sans en avoir demandé son inscription en cette qualité, en l'espèce et notamment, exercé une activité de traitement et de vente de déchets dangereux et non dangereux; (articles XV.70 et XV77 du Code de droit économique)
BLANCHIMENT H.
avoir dissimulé ou déguisé la nature, l'origine, l'emplacement, la disposition, le mouvement ou la propriété des chose visées à l'article 42. 3° du Code pénal, en l'occurrence des avantages patrimoniaux tirés directement de l'infraction, des biens et valeurs qui leur ont été substitués et des revenus de ces avantages investis, à savoir le bénéfice brut de l'exercice d'une activité non déclarée et exercée en infraction aux dispositions environnementales, alors qu'il connaissait ou devait connaître l'origine de ces choses au début de ces opérations, en l'espèce,
- à différentes reprises entre le 31.12.2016 et le 01.01.2018, un montant de 35.195,41€ retiré en espèces du compte BE…;
- à différentes reprises entre le 31.12.2017 et le 01.01.2019, un montant
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total de 448.460 retiré en espèces des comptes BE… (265.718€), …(99.202€), BE… (83.540€) ; 3. à différentes reprises entre le 31.12.2018 et le 01.01.2020, un montant total de 249.575,68€ retiré en espèces des comptes BE… (118.458,07€), BE… (71.617,61€), BE… (59.500€); 4. à différentes reprises entre le 31.12.2019 et le 01.01.2021, un montant total de 84.955€ retiré en espèces des comptes BE… (47.955€), BE… (21.500€), BE…. (15.500€); (pièce 31 SF LI27.CT.18/18) 5. à différentes reprises entre le 28.01.2018 et le 30.11.2018, un montant total de 4.570€ déposé en espèces sur le compte BE…de B. K.; 6. à différentes reprises entre le 13.02.2019 et le 24.12.2019, un montant total de 11.460€ déposé en espèces sur les comptes BE…. (9.560€) et BE (1.900€) de B. K.; 7. à différentes reprises entre le 15.03.2020 et le 30.10.2020, un montant total de 3.600€ déposé en espèces sur le compte BE de B. K.; 8. à différentes reprises entre le 16.02.2021 et le 21.09.2021, un montant total de 10.490€ déposé en espèces sur le compte BE de B. K.; (pièce 19 SF LI 27.CT.18/18) 9. le 28.08.2021, une somme de 22.000€ payée en espèces pour l'achat d'un véhicule RANGE ROVER SPORT HSE n°de châssis…; (pièce 11 SF LI 27.CT.18/18) (505, 4° CP) Avec la circonstance que DE . P. a commis l'infraction depuis qu'il a été condamné par arrêt de la Cour d'appel de Liège, rendu le 16 février 2021, à une peine d'emprisonnement de 18 mois avec sursis, pour recel, arrêt coulé en force de chose jugée à la date des nouveaux faits, et avant l'expiration de cinq ans depuis qu'il a subi ou prescrit sa peine.
Vu par la cour le jugement rendu le 22 MAI 2025 (n° de jugement 2025/1848) par
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le tribunal de première instance de LIEGE, division LIEGE, lequel statuant : 1.
sur un jugement du 04 AVRIL 2024 par le même tribunal, lequel statuant
AU PENAL : On omet… SUR L’ACTION EN INTERVENTION DE L’ETAT BELGE : DECLARE l'action en intervention de l'Etat belge à l'encontre de la P. DE . recevable; PRONONCE, avant-dire droit, la réouverture des débats pour permettre la production des données relatives aux exercices d'imposition 2023 et 2024 de manière à établir la quotité de frais professionnels à appliquer aux années de revenus pour lesquelles le tribunal est saisi de l'action publique (les exercices d'imposition 2018 à 2021- années de revenus 2017 à 2020) et la présentation des calculs d'imposition éventuellement adaptés à ces nouvelles données de référence ; (…). 2.
sur un jugement du 17 AVRIL 2024 par le même tribunal, lequel statuant
AU PENAL : On omet… SUR L’ACTION EN INTERVENTION DE L’ETAT BELGE : PRONONCE, avant-dire droit, la réouverture des débats pour permettre la production des données relatives aux exercices d'imposition 2023 et 2024 de manière à établir la quotité de frais professionnels à appliquer aux années de revenus pour lesquelles le tribunal est saisi de l'action publique (les exercices d'imposition 2018 à 2021 - années de revenus 2017 à 2020) et la présentation des calculs d'imposition éventuellement adaptés à ces nouvelles données de référence ; (..).
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CONTRADICTOIREMENT :
AU PENAL : DÉCLARE la demande en intervention de l'Etat belge partiellement fondée ; EN CONSÉQUENCE, CONDAMNE le prévenu :
au paiement de l'impôt des personnes physiques relatif à la rectification pour l'exercice d'imposition 2019 à concurrence de 84.120,99 € : • 58.222,71 € d'impôt fédéral • 18.829,42 € d'impôt régional • 6.337,58 € de taxe communale • 731,28 € de cotisation spéciale de sécurité sociale
au paiement de l'impôt des personnes physiques relatif à la rectification pour l'exercice d'imposition 2020 à concurrence de 44.563,47 € : • 31.115,83 € d'impôt fédéral • 10.061,24 € d'impôt régional • 3.386,40 de taxe communale
au paiement de l'impôt des personnes physiques relatif à la rectification pour l'exercice d'imposition 2021 à concurrence de 11.192,51 € : • 7.647.61 € d'impôt fédéral • 2.198.29 € d'impôt régional • 739,90 € de taxe communale • 4.452,95 € d'accroissements d'impôt (50%) • 606,71 € de cotisation spéciale pour la sécurité sociale
au paiement des intérêts de retard calculés au taux légal conformément à l'article 418 du C.1.R. 1992 sur les sommes précitées; DÉBOUTE l'Etat belge du surplus de sa demande.
AU CIVIL : RESERVE à statuer sur les intérêts civils éventuels en application de l’article 4 al.2 nouveau du titre préliminaire du Code de
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procédure pénale.
Vu l'appel interjeté contre ce jugement par :
- la partie civile, contre les dispositions qui la concernent et tel que précisé au formulaire des griefs d’appel : • action civile ; • autres.
Vu les pièces de la procédure et notamment les procès-verbaux de l'audience du 11 décembre 2025, du 10 septembre 2026 et de ce jour.
A P RÈ S E N A V O IR DÉL IB ÉR É : 1.
Procédure •
Sur la recevabilité de l’appel
L’appel de l’État belge représenté par le ministre des finances poursuites et diligences du conseiller général de l’AGISI, direction régional de Namur, contre le prévenu P. De . est recevable pour avoir été interjeté dans les forme et délai légaux. En termes de requête d’appel, l’État conteste la décision prise par le premier juge sur l’action civile autonome exercée conformément à l’article 4bis du titre préliminaire du Code de procédure pénale. Les moyens de l’État belge portent sur les délais d’imposition, la détermination de la base imposable, l’absence d’accroissement et l’absence de condamnation à l’indemnité de procédure. 2. Discussion L’État belge – SPF Finances est intervenu volontairement dans le cadre de la procédure pénale diligentée contre le prévenu sur le fondement de l’article 4bis du titre préliminaire du Code de procédure pénale. Son action autonome fiscale tend à obtenir, contre P. De . , un titre exécutoire portant sur les impôts des personnes physiques, les accroissements, les intérêts et les frais relatifs aux exercices d’imposition 2018 à 2021. Les parties soulèvent 4 moyens qu’il appartient à la cour de rencontrer.
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•
Premier moyen : le délai d’imposition relatif à l’exercice 2018
Le premier juge retient que le délai de sept ans prévu par article 354, alinéa 2, du CIR 92 a couru du 1er janvier 2018 au 31 décembre 2024. Il estime également que le délai spécial de l’article 358 a expiré, le jugement pénal du 4 avril 2024 n’étant plus susceptible de recours depuis plus de douze mois à la date où il a statué, par jugement du 22 mai 2025, sur l’action fiscale autonome. P. De . sollicite la confirmation de cette décision alors que l’État belge fait valoir, d’une part, que le délai spécial de douze mois prévu à l’article 358 du CIR comprendrait l’ensemble de la procédure, y compris l’action civile fiscale et l’appel formé contre le jugement du 22 mai 2025, de sorte que le délai de douze mois n’aurait donc pas encore commencé et, d’autre part, que, la requête en intervention du 23 février 2023, accompagnée des notes de calcul, aurait ellemême établi l’impôt dans le délai de 7 ans visé par l’article 354 alinéa 2 du CIR 92. Pour la clarté des débats, la cour estime devoir examiner séparément les deux branches de ce moyen en se penchant successivement sur la nature juridique et la portée de l’action visée par l’article 4bis du titre préliminaire du Code de procédure pénale, l’application du délai de l’article 354 du CIR/92 et enfin l’application de l’article 358 du CIR/92. L’article 4bis du titre préliminaire du Code de procédure pénale dispose que, lorsque l’action publique est intentée pour les faits qu’il vise, le juge pénal prend connaissance, outre de l’action publique, de l’action civile en vue de la confirmation du titre ou à l’acquisition d’un titre de paiement des impôts, additionnels, accroissements, amendes administratives et fiscales et accessoires y afférents. Cette action est autonome. Elle est exercée par l’administration fiscale dans l’affaire pénale et demeure indépendante de l’issue de l’action publique. Dès l’instant où elle est pendante devant le juge pénal, les procédures concernant la même action devant les tribunaux civils sont suspendues afin d’être poursuivies devant le juge pénal. Il en résulte que le juge pénal devient le seul juge compétent pour trancher le contentieux fiscal correspondant à cette action. La concentration du contentieux devant la juridiction répressive ne signifie toutefois pas que l’administration fiscale perdrait le pouvoir d’établir administrativement la cotisation dans les délais prévus par la législation fiscale.
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L’article 4bis précité vise les procédures pendantes « devant les tribunaux civils ». Il ne dispose ni que l’administration serait dessaisie de son pouvoir d’enrôlement ni que le dépôt de l’action autonome se substituerait, par lui-même, à l’établissement de l’impôt. La distinction opérée par le texte entre une action tendant à la « confirmation du titre » et une action tendant à « l’acquisition d’un titre de paiement » semble confirmer que l’administration fiscale ne perd pas son pouvoir d’enrôler un impôt qui résulte de la découverte de revenus non déclarés. Qui plus est, la première hypothèse suppose qu’un titre fiscal ait été établi indépendamment de la décision du juge pénal, tandis que, dans la seconde, la décision du juge répressif procure à l’administration le titre dont elle ne disposait pas encore. Les travaux préparatoires de la loi paraissent confirmer cette analyse dès lors qu’ils précisent que la réforme tend à intégrer le contentieux fiscal dans la procédure pénale, afin que le juge pénal statue tant sur l’infraction fiscale que sur la dette d’impôt et que dans l’hypothèse où un enrôlement est intervenu avant la décision définitive du juge pénal, « le jugement judiciaire remplace cette décision »1. L’administration peut donc, pendant l’instance pénale, établir la cotisation dans le délai légal. Le titre ainsi établi est soumis au débat fiscal devant le juge pénal, lequel demeure seul compétent pour en apprécier la régularité et le fondement et dont la décision constituera, le cas échéant, le titre exécutoire définitif. Cette solution concilie le respect des délais d’établissement de l’impôt avec la volonté du législateur de concentrer le contentieux fiscal devant la juridiction répressive. L’action autonome demeure fondée sur la législation fiscale. Elle est, par conséquent, soumise aux règles de fond déterminant l’existence et le montant de la dette d’impôt, ainsi qu’aux délais dans lesquels celui-ci doit être établi. L’article 354 du CIR 1992 dans sa version applicable à l’exercice litigieux, précise que l’impôt est établi dans le délai ordinaire de trois ans et est prolongé de quatre ans en cas d’infraction commise dans une intention frauduleuse ou à dessein de nuire. La seule introduction d’une demande en justice ne peut être assimilée à cet établissement de l’impôt.
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Doc. par., chambre, session 2018-2019, n° 54-3515/005, p. 92.
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En matière d’impôts sur les revenus, l’impôt est normalement établi par l’enrôlement de la cotisation dans un rôle rendu exécutoire. Dans le régime particulier de l’article 4bis, lorsque l’administration ne dispose pas d’un titre administratif, la décision accueillant l’action autonome peut établir la dette fiscale et constituer le titre exécutoire qui doit permettre son recouvrement. En revanche, la requête en intervention volontaire ne constitue ni une cotisation enrôlée ni une décision juridictionnelle. Elle saisit le juge, détermine l’objet de la demande et expose le calcul de la créance revendiquée. Elle ne tranche cependant pas la contestation et ne procure aucun titre à l’administration. En effet, le texte de l’article 4bis ne prévoit ni que le dépôt de la requête vaut établissement de l’impôt, ni qu’il suspend ou interrompt le délai prévu par l’article 354 du CIR, ni que le titre ultérieurement accordé par le juge rétroagit à la date de la requête. L’État belge peut être suivi lorsqu’il avance que si la demande, sur la base de l’article 4bis, est accueillie, le jugement ou l’arrêt constitue le titre exécutoire et rend inutile un enrôlement ultérieur. En revanche, la cour estime que cette requête ne constitue pas, par elle-même, l’établissement de l’impôt au sens des articles 354 et 358 du CIR 1992. L’action autonome, à défaut de dispositions spécifiques sur ce point, demeure soumise à la législation fiscale, en ce compris aux délais d’imposition2. En l’espèce, le délai de sept ans applicable à l’exercice d’imposition 2018 a pris cours le 1er janvier 2018 et a expiré le 31 décembre 2024. La requête de l’État belge a été déposée le 23 février 2023. À cette date, l’administration avait déjà identifié les revenus qu’elle estimait imposables et déterminé le montant de la cotisation réclamée. Comme il a été dit, l’administration disposait du pouvoir d’enrôler la cotisation pendant cette période avant la décision définitive du juge pénal. L’État belge pouvait ainsi établir administrativement la cotisation avant le 31 décembre 2024 et en demander ensuite la confirmation au juge pénal, seul compétent pour trancher ce contentieux.
2
A. Verheylesonne, « Actualités en droit pénal fiscal. Premiers regards sur l’application de l’article 4bis du titre préliminaire du Code de procédure pénale par les juridictions correctionnelles », RGCF, 2023/2, p. 96.
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Il s’ensuit que le dépôt de la requête et des notes de calcul qui ne peuvent être assimilés à l’établissement de l’impôt, aucune cotisation relative à l’exercice d’imposition 2018 n’a été établie dans le délai prévu par l’article 354 du CIR 1992. L’article 358, § 1er, 3°, du CIR 1992 permet encore d’établir l’impôt ou le supplément d’impôt après l’expiration du délai de l’article 354 lorsqu’une action judiciaire fait apparaître que des revenus imposables ou des précomptes dus n’ont pas été déclarés au cours de l’une des années visées par cette disposition. En vertu de l’article 358, § 2, l’impôt doit alors être établi dans les douze mois à compter de la date à laquelle la décision dont l’action judiciaire a fait l’objet n’est plus susceptible d’opposition ou de recours. La notion d’« action judiciaire » visée par cette disposition désigne l’action publique3 dont l’exercice a fait apparaître l’existence des revenus imposables non déclarés. Elle ne se confond pas avec l’action civile autonome introduite par l’administration en application de l’article 4bis. In casu, le tribunal a statué sur l’action publique par son jugement du 4 avril 2024. Il n’est pas contesté que cette décision n’est plus susceptible d’opposition ou de recours et que le délai de douze mois prévu par l’article 358, § 2, est expiré. L’appel dirigé contre le jugement statuant sur cette action civile fiscale n’a pas pour effet de différer le point de départ du délai prévu par l’article 358, § 2, 2°. Il convient en effet de ne pas maintenir le contribuable dans une incertitude incompatible avec les dispositions précitées du CIR 924. C’est par conséquent à bon droit que le premier juge a estimé qu’aucune cotisation relative à l’exercice d’imposition 2018 ne peut être due. La cour ajoutera encore que c’est sans convaincre que l’État belge soutient que l’application des délais fiscaux aurait pour conséquence de lui faire perdre le droit d’établir l’impôt en raison de la durée d’une procédure judiciaire sur laquelle il n’exerce aucune maîtrise. En effet, lorsqu’une action judiciaire révèle des revenus non déclarés, l’article 358 neutralise les effets de la durée de la procédure pénale en faisant courir le délai spécial à partir de la décision devenue définitive, d’une part, et, d’autre part, 3
Cass., 23 février 2018, F.17.0078.F; 12 décembre 2014, F.13.0037.N; 9 juin 2005, F.03.0025.N; 7 novembre 2003, F.01.0083.F; 21 février 2003, F.01.0011.N; 14 octobre 1987, Pas., 1988, I, n° 92 4 Voy. C. Const., 10 novembre 2022, n° 144/2022.
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l’administration peut établir l’impôt dès que les éléments révélés par l’action judiciaire sont suffisants. En l’espèce, l’État belge connaissait et avait chiffré la matière imposable dès février 2023. Il conservait le pouvoir d’enrôler la cotisation avant le 31 décembre 2024, sans que la compétence juridictionnelle du juge pénal fasse obstacle à cet établissement administratif. La durée mise par la juridiction pour statuer sur l’action autonome n’est donc pas la cause nécessaire de l’expiration du délai. L’administration disposait d’un moyen légal de préserver son droit en établissant la cotisation dans le délai et en sollicitant sa confirmation devant le juge pénal. •
Deuxième moyen : les bases imposables
L’État belge reproche au premier juge d’avoir fixé les bases imposables en appliquant un coefficient de marge brute tiré des données d’exploitation communiquées par P. De . pour les années 2022 et 2023, alors que ces données ne seraient étayées par aucune pièce justificative et ne satisferaient pas aux exigences de l’article 49 du Code des impôts sur les revenus 1992. Ce moyen repose sur une lecture inexacte du jugement entrepris. Le premier juge n’a pas retenu un coefficient de marge brute proposé par P. De . . Il a, au contraire, admis l’argumentation de l’État selon laquelle les conditions dans lesquelles l’intéressé avait exercé son activité en 2022 et 2023 différaient de celles qui prévalaient durant les années antérieures et ne permettaient pas de transposer aux exercices litigieux le coefficient tiré de ces années. Le tribunal a ensuite examiné les frais professionnels complémentaires que l’État avait lui-même identifiés dans sa thèse subsidiaire. Il a constaté que l’exercice de l’activité de collecte et de négoce de déchets métalliques impliquait nécessairement des dépenses relatives notamment aux véhicules, au carburant, à l’entretien, aux taxes de circulation et kilométriques, au téléphone, au petit matériel, aux remblais et aux frais divers. Eu égard à ces éléments, il a retenu les données proposées et adaptées subsidiairement par l’État. Les montants de 84.120,99 euros pour l’exercice d’imposition 2019, de 44.563,47 euros pour l’exercice 2020 et de 11.192,51 euros pour l’exercice 2021
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correspondent exactement, hors accroissements d’impôt, aux différents postes de taxation résultant de cette thèse subsidiaire. La contradiction dénoncée par l’État entre les motifs et le dispositif du jugement n’existe donc pas. L’article 49 du Code des impôts sur les revenus 1992 impose certes au contribuable de justifier la réalité et le montant des frais professionnels au moyen de documents probants ou, lorsque leur production n’est raisonnablement pas possible, par les autres moyens de preuve admis par le droit commun, sauf le serment. Lorsque l’existence de frais professionnels est certaine, mais que leur montant exact n’est pas justifié, l’article 50 du même Code permet toutefois de les déterminer par une évaluation raisonnable. L’État propose, à titre principal, d’évaluer les charges professionnelles à 64 % du chiffre d’affaires non déclaré. Ce pourcentage est obtenu à partir des déclarations à la taxe sur la valeur ajoutée déposées pour l’année 2022, soit des achats nets de 125.278,70 euros rapportés à un chiffre d’affaires de 197.012,49 euros. Cette méthode ne peut être retenue. L’État reconnaît lui-même que les conditions d’exploitation de 2022 différaient sensiblement de celles des années litigieuses. Il n’explique pas en quoi la proportion de charges constatée en 2022 serait néanmoins représentative des charges supportées durant les années 2017 à 2020. Le fait de qualifier ce rapport de coefficient de charges, plutôt que de coefficient de marge brute, ne remédie pas à l’absence de comparabilité des périodes considérées5. La méthode principale proposée ne présente donc pas les garanties suffisantes d’une estimation raisonnable au sens de l’article 50 du Code des impôts sur les revenus 1992. En revanche, les bases retenues par le premier juge procèdent de l’examen concret des catégories de frais nécessaires à l’activité et correspondent aux montants subsidiairement proposés par l’administration elle-même. Le jugement entrepris sera, dès lors, confirmé quant aux données imposables afférentes aux exercices d’imposition 2019 à 2021.
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Voir sur ce point le jugement attaqué n° 7 à 9
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Il n’y aura par conséquent pas lieu de sursoir à statuer afin de permettre à l’État belge de déposer des nouvelles notes de calcul en vue de l’établissement des titres exécutoires. •
Troisième moyen : les accroissements d’impôt
L’État belge critique le jugement entrepris en ce qu’il refuse d’appliquer des accroissements d’impôt de 50 %, le jugement comprenant, sur ce point, une contradiction pour l’exercice d’imposition 2021 dont le calcul retient, dans le dispositif, un accroissement d’impôt. En vertu de l’article 444 du CIR 1992, l’impôt dû sur la portion des revenus non déclarés peut être majoré d’un accroissement déterminé d’après la nature et la gravité de l’infraction, selon les échelles fixées par le Roi. Le premier juge a parfaitement mis en évidence que l’accroissement poursuit une finalité préventive et répressive, et non exclusivement indemnitaire, et constitue dès lors une sanction de nature pénale au sens de l’article 6 de la Convention européenne des droits de l’homme6. Il en résulte que le juge doit pouvoir exercer sur cette sanction un contrôle de pleine juridiction7. Ce contrôle lui permet de vérifier si elle est justifiée en fait et en droit et si son montant demeure proportionné à la gravité du comportement sanctionné. Le juge peut, à cette fin, tenir compte notamment de la nature de la fraude, de sa durée, de son caractère répété, de l’importance des revenus dissimulés, de l’intention de son auteur et des autres sanctions de nature pénale prononcées en raison du même comportement. Le prononcé d’une peine sur l’action publique et l’application d’un accroissement fiscal en raison des mêmes faits ne sont pas incompatibles avec le principe non bis in idem. Dans son arrêt A et B c. Norvège8, la Cour européenne des droits de l’homme admet que des procédures fiscales et pénales puissent former un ensemble
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Cour eur. D.H., Engel et autres c. Pays-Bas, 8 juin 1976 ; en application de cette jurisprudence, une sanction administrative en droit peut recevoir la qualification de « pénale » au sens de la Convention ; voy., par exemple, Cour eur. D.H., Oztürk c. Allemagne, 21 février 1984 ; Cour eur. D.H., Sa Dubus c. France, 11 juin 2009 ; voy. aussi F. KRENC, « La protection contre la répression administrative au regard de la Convention européenne des droits de l’homme », La protection juridictionnelle du citoyen face à l’administration, Bruxelles, La Charte, 2007, pp. 118-121. 7 Cass., 19 octobre 2022, R.G. n° P. 22.0058.F ; C. const., 29 avril 2021, n° 67/2021 ; C. const., 24 novembre 2022, n° 156/2022. 8 Cour eur. D.H., 15 novembre 2016, A et B c. Norvège, spécialement §§ 130 à 134.
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répressif intégré lorsqu’elles présentent entre elles un lien matériel et temporel suffisamment étroit. L’existence de ce lien s’apprécie notamment au regard :
de la complémentarité des finalités poursuivies ; du caractère prévisible du cumul ; de la coordination entre les procédures ; de l’utilisation commune des éléments de preuve ; et de la proportionnalité de la charge répressive globale imposée à la personne concernée.
La Grande Chambre de la Cour européenne des droits de l’homme a confirmé cette approche dans l’arrêt Jesus Pinhal c. Portugal9. Elle y examine les différentes procédures comme les composantes éventuelles d’une réponse répressive intégrée et recherche si leur combinaison ménage un juste équilibre entre l’efficacité de la répression et le droit de ne pas être poursuivi ou puni deux fois pour les mêmes faits. Ce principe est également exprimé par l’article 29bis, alinéa 2, du Code d’instruction criminelle, selon lequel l’établissement d’impôts comprenant des accroissements et amendes fiscales ne fait pas obstacle à l’action publique lorsque le traitement fiscal et pénal des faits forme un tout cohérent d’un point de vue matériel et temporel. L’article 450bis du CIR 1992 prévoit également que le juge tient compte, dans la fixation de la peine, des amendes administratives et des accroissements d’impôt dus afin d’éviter qu’un condamné soit soumis à une peine déraisonnablement lourde. Cette dernière disposition règle directement la prise en compte des sanctions fiscales lors de la fixation de la peine pénale. Lorsque, comme en l’espèce, il est statué ultérieurement sur l’action fiscale autonome et que la peine a déjà été définitivement prononcée, le contrôle de pleine juridiction et le principe de proportionnalité imposent réciproquement de tenir compte de la sanction pénale déjà infligée dans l’appréciation du taux de l’accroissement. Il n’est pas nécessaire, pour procéder à ce contrôle, de décider si l’article 450bis doit recevoir une application rétroactive aux exercices antérieurs à son entrée en vigueur. L’obligation de veiller à la proportionnalité de la sanction de nature pénale résulte également de l’article 6 de la Convention et permet de la sorte à la cour de procéder à un contrôle de pleine juridiction. 9
Cour eur. D.H., 9 juillet 2026, Jesus Pinhal c. Portugal.
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En l’espèce, la cour estime qu’un accroissement demeure justifié. Les faits ne procèdent pas d’une erreur isolée, d’une négligence comptable ou d’une déclaration simplement tardive. P. De . a exercé une activité professionnelle de collecte et de négoce de déchets métalliques sans en déclarer les revenus correspondants. Le comportement s’est prolongé pendant plusieurs années. Le caractère répété des omissions, leur durée et l’importance de l’activité professionnelle dissimulée, tels qu’ils résultent des faits déclarés établis sur l’action publique, excluent de considérer les manquements comme occasionnels ou de faible gravité. Ces circonstances, jointes à l’intention frauduleuse retenue, justifient le maintien d’un accroissement substantiel. Elles ne commandent toutefois pas l’application du taux de 50 % sans tenir compte de la peine de travail et de la confiscation de 100.000 euros déjà prononcées en raison du même ensemble factuel. Ces sanctions et les accroissements fiscaux trouvent leur origine dans le même ensemble factuel. Ils ont été examinés dans le cadre de procédures étroitement coordonnées, l’action fiscale autonome ayant été portée devant la juridiction pénale. Leur articulation était prévisible et leur traitement présente un lien matériel et temporel suffisant. Il appartient toutefois à la cour de veiller à ce que son résultat ne fasse pas peser sur le condamné une charge répressive déraisonnablement lourde. Compte tenu comme il vient d’être dit, d’une part, de la durée, du caractère systématique et de l’importance de la fraude et, d’autre part, de la peine de travail et de la confiscation de 100.000 euros déjà prononcées, un accroissement fixé à 30 % réalise un équilibre adéquat entre les finalités complémentaires des sanctions pénale et fiscale. Ce taux maintient une sanction fiscale substantielle et suffisamment dissuasive tout en tenant effectivement compte de la charge patrimoniale et pénale déjà supportée. Il permet ainsi aux deux volets de la réponse répressive de former un tout cohérent sans aboutir à une sanction globale disproportionnée. La suppression totale décidée par le premier juge neutralise entièrement la finalité propre de la sanction fiscale. Elle ne reflète ni la répétition des omissions déclaratives, ni leur caractère intentionnel, ni l’ampleur des revenus professionnels dissimulés. In casu, la cour estime que plus spécialement la Page 18
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confiscation ne répare pas ce défaut dès lors qu’elle poursuit une finalité patrimoniale liée aux avantages retirés de l’infraction alors que l’accroissement sanctionne spécifiquement la violation des obligations fiscales et protège l’égalité devant l’impôt. La cour estime de la sorte devoir retenir un accroissement de 30 % sur chaque exercice d’imposition 2019, 2020 et 2021. Aucun accroissement ne peut être appliqué au titre de l’exercice d’imposition 2018, l’État belge étant forclos du droit d’établir la cotisation correspondante. •
Quatrième moyen : l’indemnité de procédure
Le premier juge n’a pas fait droit à la demande de condamnation du prévenu au payement d’une indemnité de procédure. La cour ne pourra le suivre sur ce point. L’article 4bis du titre préliminaire du Code de procédure pénale qualifie expressément la demande exercée par l’administration fiscale d’action civile autonome. Celle-ci est diligentée dans le cadre d’une procédure pénale afin d’obtenir la confirmation d’un titre existant ou l’acquisition d’un titre de paiement portant sur les impôts et accessoires réclamés. L’administration fiscale n’exerce pas une action en réparation instituée exclusivement dans l’intérêt général. Elle agit afin d’obtenir la reconnaissance et le paiement d’une créance propre au Trésor et sollicite à cette fin une condamnation pécuniaire du prévenu. L’administration doit de la sorte être considérée comme une partie intervenante au sens de l’article 162bis du Code d’instruction criminelle10. Cette interprétation est également conforme à l’économie de l’article 4bis. Celuici transfère au juge pénal le contentieux fiscal qui aurait autrement été tranché par le tribunal civil qui, quant à lui aurait, liquidé l’indemnité de procédure. En tenant compte de l’objet de la demande et des contestations élevées par le prévenu notamment sur la cotisation de l’année 2018, celle-ci sera fixée pour chacune des instances à l’indemnité de procédure de base liquidée à la somme de 7.848,84 euros. 10
Cass., 20 janvier 2010, concl. de l’avocat général T. Leclercq, Pas., 2010, p. 203 ; C. const., 23 avril 2009, n° 70/2009, C.R.A., 2009, p. 223, note ; C. const., 24 juillet 2009, n° 129/2009 ; C. const., 25 février 2010, n° 19/2010 ; C. const., 6 mai 2010, n° 53/2010.
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PAR CES MOTIFS, Vu les dispositions visées par le jugement entrepris ; vu les articles 4bis du titre préliminaire du Code de procédure pénale, les articles 29bis et 162bis, 211 du Code d’instruction criminelle ; les articles 23, 49, 50, 354, 358, 418, 450bis du CIR 1992. L’article 24 de la loi du 15 juin 1935. La cour statuant contradictoirement et dans les limites de sa saisine, Reçoit l’appel comme il est dit dans les motifs, Confirme la décision entreprise sous les émendations que : P. De . est, en outre, condamné à un accroissement d’impôt pour les exercices 2019, 2020 et 2021 de 30 % :
Soit pour l’exercice d’imposition 2019 : 23.115,64 euros. La rectification pour l’exercice 2019 s’élève de la sorte à la somme totale de (58.222,71 euros d’impôt fédéral ; 18.829,42 euros d’impôt régional ; 6.337,58 euros de taxe communale ; 731,28 euros de cotisation spéciale de sécurité sociale; 23.115,64 euros d’accroissement d’impôt fixé à 30 %) de 107.236,63 euros.
Soit pour l’exercice d’imposition 2020 : 12.353,12 euros. La rectification pour l’exercice 2020 s’élève de la sorte à la somme totale de (31.115,83 euros d’impôt fédéral ; 10.061,24 euros d’impôt régional ; 3.386,40 euros de taxe communale ; 12.353,12 euros d’accroissement d’impôt fixé à 30 %) de 56.916,59 euros.
Soit pour l’exercice d’imposition 2021 : 2.671,77 euros. La rectification pour l’exercice 2020 s’élève de la sorte à la somme totale de (7.647,61 euros d’impôt fédéral ; 2.198,29 euros d’impôt régional ; 739,90 euros de taxe communale ; 606,71 euros de cotisation spéciale de sécurité sociale ; 2.671,77 euros d’accroissement d’impôt fixé à 30 %) 13.864,28 euros.
Condamne P. De . au paiement des intérêts de retard calculés au taux légal conformément à l’article 418 du CIR 1992 sur les sommes précitées. Le condamne encore en faveur de l’État au paiement de l’indemnité de procédure de base, liquidée pour chaque instance à la somme de 7.848,84 euros, soit au total à la somme de 15.697,68 euros.
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Condamne le prévenu aux frais de sa mise à la cause en degré d’appel liquidés en totalité à la somme de 193,07 euros.
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Rendu par : … , président … , conseillère … , conseiller
assistés de : … , greffier
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Ainsi prononcé, en langue française, à l'audience publique de la SIXIEME CHAMBRE de la cour d'appel de Liège, palais de justice, place Saint-Lambert 16 à Liège, le 08 octobre 2026, par : … , président
assisté de : …, greffier en présence de : …, Avocat Général
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