Résumé

# Tribunal Suprême de Monaco, 04 décembre 2013, n° 12387 > Décision commentée : Tribunal Suprême de Monaco, 04 décembre 2013, n° 12387 ([Lire sur source officielle](https://legimonaco.mc/jurisprudence/tribunal-supreme/2013/12-04-12387)) --- ## I. Le contexte factuel et procédural ### A. Les faits à l'origine du litige L'affaire soumise au Tribunal Suprême trouve sa source dans un projet d'envergure de réhabilitation immobilière en Principauté de Monaco. La société civile immobilière dénommée « SCI VILLA CENTRAL », société de droit monégasque dont l'intégralité des parts sociales est détenue par Monsieur et Madame C. C., est propriétaire depuis le 20 septembre 2011 d'un bien immobilier désigné sous le nom de « Villa Louis », situé au 29, avenue Princesse Charlotte à Monaco. Il s'agissait d'un immeuble à usage d'habitation achevé depuis plus de deux ans au moment de l'engagement des opérations. Afin de destiner les lieux au logement personnel de l'un des associés et de sa famille, la SCI VILLA CENTRAL a entrepris de lourds travaux d'amélioration, de transformation et d'aménagement. Pour ce faire, elle s'est attachée les services de plusieurs prestataires, au premier rang desquels une entreprise générale du bâtiment dénommée « entreprise R. ». La consistance matérielle des interventions projetées présentait une ampleur structurelle majeure : abaissement du sous-sol, démolition intégrale du bâtiment existant à l'exception notable de ses seules façades extérieures, reconstruction intérieure au moyen de matériaux plus résistants avec réfection des murs et planchers, et aménagement d'une toiture-terrasse agrémentée d'une piscine. Selon une attestation formellement délivrée le 21 mai 2012 par l'entreprise générale R., la durée globale prévisionnelle d'exécution de ce chantier devait excéder deux années civiles. Anticipant l'impact financier de cette opération, la SCI VILLA CENTRAL a sollicité de l'administration fiscale monégasque la confirmation de son éligibilité au régime fiscal de faveur prévu en matière de taxe sur la valeur ajoutée (TVA). Plus précisément, la requérante a demandé au Directeur des Services Fiscaux de valider l'analyse formulée par son propre conseil juridique, aux termes de laquelle lesdits travaux devaient bénéficier du taux réduit de TVA fixé à 7 %, en application de la législation fiscale monégasque alors en vigueur. Par une correspondance en date du 8 octobre 2012, le Directeur des Services Fiscaux a toutefois opposé une fin de non-recevoir doctrinale à cette prétention. L'autorité fiscale a estimé qu'au regard de leur consistance, les travaux envisagés concouraient matériellement à la production d'un immeuble neuf au sens des dispositions applicables, excluant par voie de conséquence l'octroi du taux réduit de TVA sollicité. Face à cette prise de position défavorable, la SCI VILLA CENTRAL a exercé, le 7 décembre 2012, un recours gracieux et hiérarchique auprès de l'autorité de tutelle, le Conseiller de Gouvernement pour les Finances et l'Économie. Ce dernier a rejeté le recours par une lettre responsive datée du 17 avril 2013, confirmant la doctrine administrative du Directeur des Services Fiscaux. ### B. Le parcours procédural et les prétentions des parties Par une requête enregistrée au Greffe Général le 17 juin 2013, la SCI VILLA CENTRAL a saisi le Tribunal Suprême, sur le fondement de sa compétence de juridiction administrative de droit commun, d'un recours pour excès de pouvoir dirigé contre la prise de position du Directeur des Services Fiscaux du 8 octobre 2012, ensemble la décision confirmative de rejet opposée par le Conseiller de Gouvernement pour les Finances et l'Économie le 17 avril 2013. Au soutien de sa requête en annulation, la société requérante a développé une argumentation principalement assise sur la violation des textes régissant la taxe sur la valeur ajoutée : - Elle a rappelé les prescriptions de l'article 56 bis, 1 du Code des taxes sur le chiffre d'affaires monégasque, instaurant l'application de principe du taux réduit de TVA aux travaux d'amélioration, de transformation, d'aménagement et d'entretien portant sur des locaux à usage d'habitation achevés depuis plus de deux ans, indépendamment de la durée des travaux. - Elle a souligné que le paragraphe 2 de ce même article 56 bis n'exclut le bénéfice du taux réduit que pour les opérations « réalisées sur une période de deux ans au plus » qui concourent à la production d'un immeuble neuf au sens de l'article 5, I, 2, 2° du même code. - La requérante en a déduit que, quand bien même la matérialité des interventions conduirait à l'édification d'un immeuble neuf, l'exclusion légale ne pouvait trouver à s'appliquer dès lors que la durée du chantier excédait formellement deux ans. - En conséquence, la SCI VILLA CENTRAL a dénoncé l'erreur de droit commise selon elle par les autorités fiscales qui, tant dans la lettre du 8 octobre 2012 que dans le rejet hiérarchique du 17 avril 2013, s'étaient référées à une notion de « période de deux ans précédant ou suivant la réalisation des travaux ». La requérante a étendu cette critique au modèle d'« attestation simplifiée » mis à disposition par l'administration, soutenant que ce document ajoutait indûment à la loi fiscale. En défense, par une contre-requête enregistrée le 14 août 2013, le Ministre d'État a conclu, à titre principal, à l'irrecevabilité absolue de la requête et, à titre subsidiaire, à son rejet au fond : - Sur la recevabilité, le Ministre d'État a soutenu que les actes contestés ne constituaient pas des décisions administratives exécutoires faisant grief, mais de « simples avis non détachables des actes d'imposition ». Dès lors, ces avis ne pouvaient être critiqués que devant le juge compétent de l'impôt – à savoir le Tribunal de Première Instance monégasque – à l'occasion d'un litige d'assiette ou de recouvrement, en application de la théorie de l'exception de recours parallèle reconnue en droit comparé. - Sur le fond, l'autorité étatique a argué que le dispositif de l'article 56 bis du Code des taxes sur le chiffre d'affaires procède de la transposition de l'article 279-0 bis du Code général des impôts français, destiné exclusivement à la relance de la rénovation des logements anciens. Selon l'administration, l'interprétation doctrinale conforme à l'esprit du texte commande d'écarter le taux réduit dès lors que les travaux ont une ampleur telle qu'ils équivalent à une construction neuve, sans que l'étalement artificiel du chantier au-delà de deux années ne permette d'éluder le taux normal de TVA. Dans son mémoire en réplique déposé le 20 septembre 2013, la SCI VILLA CENTRAL a réfuté la fin de non-recevoir soulevée par l'État : - Elle a soutenu que le Conseiller de Gouvernement avait expressément conféré à la correspondance du 8 octobre 2012 le qualificatif de « décision ». - Elle a fait valoir que l'exception de recours parallèle ne pouvait trouver application à son endroit faute pour elle d'avoir la qualité de « redevable légal » de la taxe, le seul débiteur légal à l'égard de l'administration étant l'entrepreneur (l'entreprise R.). N'étant que le consommateur final et répercuté, seul le recours pour excès de pouvoir devant le Tribunal Suprême lui offrait une voie de droit directe pour contester la surtaxation répercutée sur ses devis et factures. Par duplique enregistrée le 21 octobre 2013, le Ministre d'État a maintenu que l'irrecevabilité subsiste dès lors que l'acte attaqué n'est pas une véritable décision détachable de l'acte d'imposition mais un simple avis indicatif dépourvu d'effets décisoires propres. Après audience publique le 21 novembre 2013 au cours de laquelle le rapporteur et les conseils des parties ont été entendus, et sur conclusions conformes du Procureur Général, l'affaire a été mise en délibéré. --- ## II. La question de droit et la solution de la juridiction ### A. Le problème juridique posé L'argumentation développée par les parties plaçait au cœur du débat contentieux deux interrogations distinctes, l'une tenant au régime de fond de la taxe sur la valeur ajoutée dans le secteur immobilier, l'autre – préalable et dirimante – relative à la théorie générale de l'acte administratif unilatéral recevable au contentieux de l'excès de pouvoir. Il appartenait au Tribunal Suprême d'élucider la portée normative de correspondances administratives par lesquelles les services fiscaux, puis le membre du gouvernement en charge des finances, font part à un administré de leur interprétation de la loi fiscale quant au taux de TVA applicable à une opération immobilière projetée. Le problème de droit soumis à la haute juridiction se formulait ainsi : Les réponses formulées par le Directeur des Services Fiscaux et par le Conseiller de Gouvernement pour les Finances et l'Économie à une demande de renseignement ou de rescrit informel émanant d'un assujetti ou d'un maître d'ouvrage constituent-elles des décisions administratives individuelles faisant grief, susceptibles d'être déférées au Tribunal Suprême par la voie du recours pour excès de pouvoir au sens de l'article 90-B de la Constitution ? Ou ne sont-elles que des avis consultatifs et interprétatifs insusceptibles de recours, dont l'éventuelle régularité matérielle relève exclusivement de la compétence du Tribunal de Première Instance statuant en qualité de juge de l'impôt ? ### B. Le raisonnement et la motivation de la cour Le Tribunal Suprême, siégeant en formation plénière, a fondé sa décision sur une motivation rigoureuse et concise, opérant un strict contrôle des conditions de recevabilité du recours en annulation. Dans un premier temps, la juridiction s'est expressément référée aux compétences qui lui sont constitutionnellement dévolues par l'article 90-B de la Constitution monégasque du 17 décembre 1962. Ce texte dispose de façon limitative que le Tribunal Suprême statue souverainement « sur les recours en annulation pour excès de pouvoir formés contre les décisions des diverses autorités administratives ». Le prérequis procédural absolu réside donc dans l'existence d'une véritable « décision », acte unilatéral émanant d'une autorité administrative et modifiant l'ordonnancement juridique en créant des droits ou en imposant des obligations. Dans un second temps, examinant la nature juridique des pièces litigieuses, le Tribunal Suprême a procédé à la qualification des actes contestés. Il a relevé que la correspondance du Directeur des Services Fiscaux en date du 8 octobre 2012 constituait une simple réponse à la demande émanant de la requérante, par laquelle l'autorité s'était bornée à lui donner

Compétence Contentieux administratif - Recours en annulation - Acte administratif individuel (non) - Incompétence (non) Impôt et taxes Code des taxes sur le chiffre d'affaires - Taxe à la valeur ajoutée - Taux réduit - Travaux immobiliers dans locaux à usage d'habitation - Avis du Directeur des Services Fiscaux - Lettre confirmative du Conseiller de Gouvernement pour les Finances et l'Économie Recours pour excès de pouvoir Lettre du Directeur des Services Fiscaux - Nature d'une décision (non) - Lettre du Conseiller de Gouvernement pour les Finances et l'Économie - Nature d'une décision (non) - Documents de valeur indicative interprétative - Actes insusceptibles de recours en annulation (oui) - Irrecevabilité du recours TRIBUNAL SUPRÊME __________ TS 2013-13 Affaire : S. C. I VILLA CENTRAL Contre État de Monaco DÉCISION AUDIENCE DU 21 NOVEMBRE 2013 Lecture du 4 décembre 2013 Requête en annulation de la décision du 8 octobre 2012 par laquelle le Directeur des Services Fiscaux a refusé l'application du taux réduit de TVA de 7% aux travaux d'amélioration, de transformation et d'aménagement de l'immeuble « Villa Louis », ensemble le rejet opposé le 17 avril 2013 par le Conseiller de Gouvernement pour les Finances et l'Economie au recours hiérarchique formé le 7 décembre 2012 contre ce refus. En la cause de : - La société civile immobilière dénommée « SCI VILLA CENTRAL », dont le siège social est sis « Villa Louis » 29, avenue Princesse Charlotte à MONACO, agissant par son gérant en exercice, Monsieur c. CA., demeurant en sa qualité audit siège, Ayant élu domicile en l'étude de Maître Christine PASQUIER-CIULLA, avocat-défenseur près la Cour d'appel de Monaco et plaidant par Maître Olivier MARQUET, avocat-défenseur près la Cour d'appel de Monaco ; Contre : - L'État de Monaco, ayant pour avocat-défenseur Maître Christophe SOSSO, avocat-défenseur à la Cour d'appel de Monaco, et plaidant par la S. C. P. PIWNICA-MOLINIÉ, avocat au Conseil d'État et à la Cour de cassation de France ; LE TRIBUNAL SUPRÊME Siégeant et délibérant en Assemblée plénière, Vu la requête présentée par la société civile immobilière « SCI VILLA CENTRAL », enregistrée au Greffe le 17 juin 2013, et tendant à l'annulation de la décision du 8 octobre 2012 par laquelle le Directeur des Services Fiscaux a refusé l'application du taux réduit de TVA de 7 % aux travaux d'amélioration, de transformation et d'aménagement de l'immeuble « Villa Louis », ensemble du rejet opposé le 17 avril 2013 par le Conseiller de Gouvernement pour les Finances et l'Économie au recours hiérarchique formé le 7 décembre 2012 contre ce refus. Ce faire, Attendu que, selon la requête, la SCI VILLA CENTRAL est une société de droit monégasque, dont les parts sont détenues intégralement par M. et Mme C. C., et que cette société est propriétaire depuis le 20 septembre 2011 de la « Villa Louis », immeuble d'habitation achevé depuis plus de deux ans qui nécessite d'être amélioré, transformé et aménagé pour y loger M. C. et sa famille ; que la SCI VILLA CENTRAL a fait appel à l'entreprise générale de travaux R. et à d'autres prestataires pour réaliser des travaux consistant en l'abaissement du sous-sol, la démolition totale de l'immeuble à l'exception des façades extérieures, la construction à l'intérieur, avec des matériaux plus solides, de murs et planchers et l'aménagement d'une terrasse au niveau du toit avec une piscine ; que, selon l'attestation délivrée le 21 mai 2012 par l'entreprise R., la durée de réalisation de l'ensemble des travaux sera supérieure à deux ans ; Attendu que la SCI VILLA CENTRAL a demandé au Directeur des Services Fiscaux de valider l'analyse de son conseil selon laquelle le taux réduit de TVA à 7 % sera applicable à ces travaux ; que dans une lettre du 8 octobre 2012, le Directeur des Services Fiscaux a estimé que, dans la mesure où ils concourent à la réalisation d'un immeuble neuf, ces travaux ne pouvaient pas bénéficier du taux réduit de TVA ; que, le 7 décembre 2012, la SCI VILLA CENTRAL a formé un recours hiérarchique contre la décision du Directeur des Services Fiscaux auprès du Conseiller de Gouvernement pour les Finances et l'Économie ; que ce dernier a rejeté le recours hiérarchique par lettre du 17 avril 2013 ; Attendu que, aux termes de l'article 56 bis, 1 du Code des taxes sur le chiffre d'affaires, le taux réduit de TVA est en principe applicable aux travaux d'amélioration, de transformation, d'aménagement et d'entretien portant sur des locaux à usage d'habitation achevés depuis plus de deux ans, quelle que soit la durée des travaux ; qu'il résulte du 2 du même article 56 bis que, par exception au 1, le bénéfice du taux de 7 % n'est pas applicable aux travaux « réalisés sur une période de deux ans au plus » qui concourent à la production d'un immeuble neuf au sens du 2° du 2 du I de l'article 5 du même code ; que, au cas particulier, les travaux devraient vraisemblablement conduire à la production d'un immeuble neuf au sens de ces dispositions ; mais que, s'agissant de travaux devant durer plus de deux ans, l'exception du 2 de l'article 56 bis ne s'applique pas, de sorte qu'ils doivent bénéficier du taux réduit ; qu'en effet, sur la période de deux ans à compter de leur date de commencement, les travaux n'auront pas concouru à la production d'un immeuble neuf ; Attendu que c'est donc en violation de l'article 56 bis, 1 précité que la décision du Directeur des Services Fiscaux du 8 octobre 2012 se réfère à une « période de deux ans précédant ou suivant la réalisation des travaux » ; que la même violation se retrouve d'ailleurs dans le modèle d'« attestation simplifiée » mis à la disposition des administrés qui souhaitent bénéficier du taux réduit de TVA ; qu'il en va de même de la réponse du Conseiller de Gouvernement pour les Finances et l'Économie ; Vu la contre-requête du Ministre d'État, enregistrée au Greffe Général le 14 août 2013, tendant au rejet de la requête pour les motifs d'abord que la requête est irrecevable et subsidiairement qu'elle n'est pas fondée ; que la requête n'est pas recevable dès lors que les décisions attaquées sont en réalité de simples avis non détachables des actes d'imposition qui ne peuvent être critiqués que devant le juge de l'impôt, à savoir le Tribunal de Première instance ; que la jurisprudence française fait jouer en la matière l'exception de recours parallèle ; qu'en tout état de cause, la requête n'est pas fondée dès lors que l'objectif poursuivi par les autorités monégasques en instituant, par l'article 56 bis du Code des taxes sur le chiffre d'affaires, un dispositif transposé de l'article 279-0 bis du Code général des impôts français est la relance de l'activité de rénovation des logements anciens ; que l'interprétation donnée par la Direction générale des impôts française de ce dispositif est que le taux réduit est strictement réservé aux travaux de rénovation de locaux d'habitation anciens, c'est-à-dire achevés depuis plus de deux ans, et qu'en revanche les travaux dont l'ampleur est telle qu'il s'agit en réalité d'une construction neuve sont soumis au taux normal de TVA ; que l'article 56 bis n'a pas pour effet de faire bénéficier du taux réduit de tels travaux au seul motif qu'ils dureraient plus de deux ans ; que l'élément déterminant est le fait de contribuer à rendre les locaux à l'état neuf, cette évolution devant être estimée sur deux ans ; que les réponses apportées par le Directeur des Services Fiscaux et le Conseiller de Gouvernement pour les Finances et l'Économie ne sont donc entachées d'aucune erreur de droit ; Attendu que, dans la mesure où la requérante critique le modèle d'attestation mis à la disposition du public dans le domaine considéré, le Ministre d'État indique que ce modèle, identique à celui qui est utilisé par l'administration fiscale française, ne vise pas à doubler illégalement la période de production d'un immeuble neuf ; que ce modèle a seulement pour objet de permettre d'identifier, en conformité avec l'article 56 bis, dans quelle proportion des travaux antérieurs, c'est-à-dire nécessairement dans les deux années précédant le début des travaux concernés par l'opération, ont pu contribuer à la production d'un immeuble neuf et dans quelle proportion des travaux entrepris deux ans après la rénovation seraient susceptibles d'affecter un immeuble en le rendant neuf ; Vu la réplique, enregistrées au Greffe Général le 20 septembre 2013 par laquelle la SCI VILLA CENTRAL conteste d'abord l'irrecevabilité soulevée par le Ministre d'État aux motifs, d'une part, que, dans sa réponse du 17 avril 2013, le Conseiller de Gouvernement pour les Finances et l'Économie a lui-même qualifié de décision la lettre du Directeur des Services Fiscaux du 8 octobre 2012, d'autre part que, conformément à la jurisprudence française, l'exception de recours parallèle ne peut lui être opposée dès lors qu'elle n'est pas le redevable légal de la TVA, celui-ci étant l'entreprise R. ; que seul le recours en annulation pour excès de pouvoir lui permet d'obtenir que les travaux qui lui seront facturés ne seront pas grevés d'une TVA à taux plein ; Attendu que, sur le fond, la SCI VILLA CENTRAL souligne que les travaux qu'elle engage sont en parfaite adéquation avec les objectifs du législateur dès lors qu'il s'agit de faciliter le recours à la rénovation de logements anciens sur une longue durée ; qu'économiquement, aucun des partenaires, propriétaires et entreprises, n'a intérêt à prolonger artificiellement la durée des travaux ; que la référence au modèle français d'attestation fiscale est sans pertinence à Monaco ; enfin que, au cas d'espèce, en l'absence de travaux de rénovation antérieurs à ceux qu'elle envisage et dans l'ignorance où elle est de savoir si d'autres travaux seront entrepris sur l'immeuble deux ans après sa rénovation, elle a seulement pu attester, sur l'imprimé mis à sa disposition, que, dans les deux ans suivant le début des travaux, ceux-ci ne consisteront pas à concourir à la production d'un immeuble neuf ; Vu la duplique, enregistrée au Greffe Général le 21 octobre 2013, par laquelle le Ministre d'État considère, sur la recevabilité, que si l'exception de recours parallèle n'est pas, en principe, opposable lorsque le requérant n'est pas le redevable légal de l'impôt, c'est seulement lorsque l'acte contesté par la voie du recours pour excès de pouvoir constitue une véritable décision détachable de l'acte d'imposition et non, comme en l'espèce, un simple avis ; que, sur le fond, la logique des textes et l'intention du législateur ne sont manifestement pas, lorsqu'il s'agit de produire un immeuble neuf, d'appliquer un taux de TVA différent selon que les travaux durent plus ou moins de deux ans. Sur ce : Vu les décisions attaquées ; Vu les autres pièces produites et jointes au dossier ; Vu la Constitution et notamment son article 90-B ; Vu l'Ordonnance n° 2.984 du 16 avril 1963 modifiée, sur le Tribunal Suprême ; Vu le Code des taxes sur le chiffre d'affaires, et notamment ses article 5 et 56 bis, ainsi que l'article A-3 A de son annexe ; Vu l'Ordonnance du 18 juin 2013 par laquelle M. le Président du Tribunal Suprême a nommé M. Jean-Michel LEMOYNE DE FORGES, Vice-président, en qualité de rapporteur ; Vu l'Ordonnance du 4 novembre 2013 par laquelle le Président du Tribunal Suprême a renvoyé la cause à l'audience de ce Tribunal du 21 novembre 2013 ; À l'audience du 21 novembre 2013 sur le rapport de M. Jean-Michel LEMOYNE DE FORGES, Vice-président du Tribunal Suprême ; Ouï Maître Olivier MARQUET, avocat-défenseur pour la SCI VILLA CENTRAL ; Ouï Maître François MOLINIÉ, avocat au Conseil d'État et à la Cour de cassation de France, pour le Ministre d'État ; Ouï Monsieur le Procureur Général en ses conclusions ; Après en avoir délibéré ; Considérant que, aux termes de l'article 90-B de la Constitution, le Tribunal Suprême statue souverainement « sur les recours en annulation pour excès de pouvoir formés contre les décisions des diverses autorités administratives (…) » ; Considérant que, en réponse à une demande de la SCI VILLA CENTRAL, le Directeur des Services Fiscaux lui a donné, par lettre du 8 octobre 2012, son avis sur le taux de TVA applicable aux travaux de rénovation qu'elle avait engagés sur la Villa Louis depuis le 28 octobre 2011 ; que, saisi par la SCI VILLA CENTRAL, le Conseiller de Gouvernement pour les Finances et l'Économie a confirmé le sens de cet avis par lettre du 17 avril 2013 ; que ces avis ne lient ni la SCI VILLA CENTRAL ni l'administration ; qu'il appartiendra, le cas échéant, au Tribunal de Première Instance, juge de l'impôt, de statuer sur la régularité du taux de la taxe sur la valeur ajoutée effectivement appliqué à ces travaux par l'administration fiscale ; Considérant qu'il résulte de ce qui précède que les actes contestés par la SCI VILLA CENTRAL n'ont pas la nature de décisions susceptibles de faire l'objet d'un recours en annulation pour excès de pouvoir ; que la requête ne peut donc qu'être rejetée. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que les actes contestés par la SCI VILLA CENTRAL n'ont pas la nature de décisions susceptibles de faire l'objet d'un recours en annulation pour excès de pouvoir ; que la requête ne peut donc qu'être rejetée. DÉCIDE : Article 1er : La requête de la SCI VILLA CENTRAL est rejetée. Article 2 : Les dépens sont mis à la charge de la SCI VILLA CENTRAL. Article 3 : Expédition de la présente décision sera transmise au Ministre d'État. Ainsi délibéré et jugé par le Tribunal Suprême de la Principauté de Monaco, composé de Messieurs Didier LINOTTE, chevalier de l'ordre de Saint-Charles, président, Jean-Michel LEMOYNE DE FORGES, officier de l'ordre de Saint-Charles, vice-président, rapporteur, José SAVOYE, chevalier de l'ordre de Saint-Charles, Madame Martine LUC-THALER, chevalier de l'ordre de Saint-Charles, membres titulaires et Madame Magali INGALL-MONTAGNIER, membre suppléant, et prononcé le quatre décembre deux mille treize en présence de Monsieur Jean-Pierre DRÉNO, Procureur général par Monsieur Didier LINOTTE, chevalier de l'ordre de Saint-Charles, président assisté de Madame Béatrice BARDY, chevalier de l'ordre de Saint-Charles, greffier en chef. Le Greffier en Chef, le Président,

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