Le Gerechtshof d'Arnhem, dans son arrêt du 1er septembre 1998 (ECLI:NL:GHARN:1998:AA1311), confirme une imposition sur le revenu visant un contribuable dont l'activité indépendante de conseil en environnement a été durablement déficitaire. La cour refuse de qualifier de revenus d'entreprise les sommes perçues pour une mission de management menée au sein d'un centre dont il était administrateur, les rattachant aux revenus du travail. Elle écarte la déduction des frais de bureau au domicile, faute de lien suffisant entre ce local et l'activité salariée, ainsi que la déduction des prétendus dons constitués par des prestations gratuites, celles-ci ne créant aucun transfert patrimonial au sens de l'article 47 de la loi de 1964. Enfin, le principe de confiance légitime n'est admis que pour une fraction négligeable des montants litigieux, la cour rappelant que l'administration peut modifier sa position pour l'avenir et qu'une mesure générale ne vaut pas engagement pour des situations postérieures à la notification du changement. Le recours est rejeté. ## I. Faits et procédure Le contribuable, né en 1935, percevait en 1994 des revenus de son employeur, avec lequel un conflit survenu en 1991 avait conduit à une absence de prestations effectives, l'intéressé demeurant néanmoins tenu de se tenir à disposition. Parallèlement, depuis 1991, il exploitait un bureau de conseil en environnement, dont l'objet statutaire, modifié ultérieurement, portait sur les conseils en matière de management et de problématiques environnementales. Ses résultats déclarés étaient négatifs pour la plupart des années de 1991 à 1996, hors certaines rémunérations de « interim-management ». Il exerçait en outre des fonctions d'administrateur dans plusieurs associations et fondations, percevant à ce titre des jetons de présence. En mai 1994, le conseil d'administration d'un centre dont il était membre lui demanda d'assurer bénévolement, puis sur une base de facturation, la direction par intérim durant la maladie du directeur. Le contribuable traita ces prestations comme des exercices de son entreprise pour une partie, et comme des dons en nature pour la période non rémunérée, qu'il valorisa à 50 florins de l'heure. Par lettre du 19 avril 1994, l'inspecteur avait notifié qu'à compter de 1994 les dons de cette nature et la déduction de frais de bureau ne seraient plus admis. L'avis d'imposition de 1994, établi sur un revenu imposable de 122 913 florins, fut réduit sur réclamation à 118 518 florins. Le contribuable interjeta appel, sollicitant un revenu de 110 420 florins. La cour statua après audience publique du 23 avril 1998. ## II. Problème de droit et motifs de la décision **Premier point : la qualification des revenus de l'activité de direction par intérim.** La cour rappelle que l'exploitation de l'entreprise de conseil, structurellement déficitaire et sans perspective raisonnable de rentabilité future, ne peut être regardée comme une source de revenu autonome. Elle écarte ensuite la thèse selon laquelle l'intérim de direction relèverait de l'entreprise : la mission fut confiée en considération de l'expérience du contribuable dans la gestion de l'organisme et non de sa qualité de conseiller en environnement ; aucune distinction n'est à opérer entre la période gratuite et la période rémunérée ; et la nature des prestations diffère suffisamment du conseil environnemental pour exclure leur rattachement à l'entreprise. Le changement ultérieur de l'objet inscrit au registre du commerce est sans incidence. **Deuxième point : les frais de bureau au domicile.** La cour estime qu'il n'est pas vraisemblable que l'essentiel des revenus d'activité salariée, soit environ 144 600 florins, ait été acquis dans le local ou à partir de celui-ci. Le temps consacré à la tenue de la documentation professionnelle n'excédait pas environ 10 % du temps disponible, de sorte que la déduction des frais de bureau est refusée. **Troisième point : les dons.** La cour fait application de la jurisprudence de la Hoge Raad (arrêt du 1er novembre 1989, BNB 1989/337) : le travail accompli n'est pas en soi un élément du patrimoine du contribuable, seul le droit à rémunération l'étant. Faute de droit à rémunération, aucun transfert de valeur de son patrimoine vers celui de l'organisme bénéficiaire n'a eu lieu, condition nécessaire à la qualification de libéralité au sens de l'article 47 de la loi de 1964. **Quatrième point : la confiance légitime.** La cour distingue selon les années et les postes. Pour les dons, le principe ne peut jouer que pour les prestations gratuites antérieures au 20 avril 1994 ; celles postérieures, effectuées à partir du 19 mai 1994, ne peuvent être couvertes puisque le changement de position avait été