Par un jugement oral du 1er mars 2000 (n° 98/04257), la septième chambre fiscale monocratique de la cour d'appel d'Arnhem (ECLI:NL:GHARN:2000:AA6320) confirme l'imposition, au titre de l'impôt sur le revenu, des sommes perçues par un contribuable ayant participé à un jeu pyramidal et recruté des participants, dont certains à leur tour en ont recruté d'autres. La cour écarte l'argument selon lequel seuls les gains liés au recrutement direct relèveraient du revenu du travail, en retenant que les versements effectués par les participants indirects sont directement imputables à l'activité déployée par le contribuable, et qu'il n'est pas nécessaire que ce travail soit personnellement accompli par celui-ci. Elle juge par ailleurs que la question de l'espérance raisonnable de profit n'intervient que pour déterminer l'existence d'une source de revenu lorsque l'activité s'est soldée par une perte, et que le contribuable ne saurait tirer de la position du législateur, exprimée lors des travaux parlementaires relatifs aux jeux pyramidaux, un droit à l'exonération. La décision éclaire ainsi le traitement fiscal des gains tirés des systèmes pyramidaux dans le cadre des règles générales de l'impôt sur le revenu néerlandais. ## I. Faits et procédure Le contribuable, X, a participé à un jeu pyramidal. Il a lui-même recruté plusieurs participants (dits « directement » apportés), lesquels ont à leur tour recruté d'autres participants (dits « indirectement » apportés). Selon les données transmises par l'organisation du jeu à la FIOD (service d'enquête fiscale et économique), il a perçu, sur les mises versées par les nouveaux participants, 10 000 florins au titre de l'année 1996 et 19 000 florins au titre de 1997, sa propre mise ayant été déduite. L'inspecteur des impôts a émis un avis de liquidation complémentaire (*navorderingsaanslag*) au titre de l'impôt sur le revenu et des cotisations d'assurances sociales pour l'année 1996. Le contribuable a formé une réclamation contre cet avis, rejetée par l'inspecteur. Il a saisi la cour d'appel d'Arnhem, dont la septième chambre fiscale monocratique a entendu les parties le 16 février 2000, le requérant étant représenté par un mandataire et l'inspecteur comparaissant en personne. ## II. Problème de droit et motifs de la décision **Problème de droit.** La question posée était de savoir si les sommes perçues par un participant à un jeu pyramidal, provenant des mises de participants recrutés directement ou indirectement, constituent un revenu imposable au sens de l'article 22, premier alinéa, sous b, de la Wet op de inkomstenbelasting 1964 (ci-après « Wet IB 1964 »), en particulier lorsque le contribuable ne peut se prévaloir d'une espérance raisonnable de profit ou lorsque seule la rémunération du recrutement direct serait, selon lui, constitutive de revenu d'activité. **Motifs.** La cour adopte une argumentation structurée en plusieurs temps. *Sur la nature de l'activité.* Elle relève (point 3) que le résultat obtenu par le participant n'est pas purement spéculatif, mais dépend aussi de son travail tendant à l'acquisition de nouveaux participants. Elle estime qu'il s'agit d'activités accomplies dans le commerce économique, situées en dehors de la sphère privée et qui ne sont pas, en soi, durablement déficitaires de manière prévisible. Le fait que les chances de bénéfice diminuent pour ceux qui entrent tardivement dans le système, et qu'une grande majorité des participants ne réalise pas de gain net, n'y change rien. La cour écarte ainsi l'analyse fondée sur la distinction entre activité de loisir ou de gestion patrimoniale et activité économique, telle que dégagée par la jurisprudence de la Hoge Raad (arrêt du 14 avril 1993, n° 28 847). *Sur l'espérance raisonnable de profit.* Se référant à l'arrêt de la Hoge Raad du 3 octobre 1990 (n° 26 142), la cour juge (points 4 et 5) que la question de savoir si un profit pouvait raisonnablement être espéré ne présente d'intérêt que pour déterminer l'existence d'une source de revenu lorsque l'activité n'a pas produit de résultat positif. Dès lors que le contribuable a réalisé un gain, son argument selon lequel l'absence d'espérance objective de profit exclurait la somme du revenu est erroné, quelle que soit la portée de cette espérance. *Sur la différence de situation.* La cour répond (point 6) que la circonstance que cette question se pose pour les participants déficitaires ne profite pas au contribuable, car ceux-ci se trouvent dans une situation de fait et de droit différente. Elle refuse en outre de contrôler la rationalité de la règle légale telle qu'el