Par un arrêt de principe rendu le 29 août 1994, la Cour d’appel de La Haye (Gerechtshof 's-Gravenhage) précise les conditions cumulatives de la qualification d’entrepreneur fiscal au sens de l’article 6 de la loi de 1964 relative à l’impôt sur le revenu. La décision souligne que la qualité d’associé commanditaire n’emporte pas de plein droit celle d’entrepreneur, cette dernière étant subordonnée à une co-titularité réelle sur l’intégralité des éléments de l’actif social, incluant tant les réserves occultes que le *goodwill*. En l’espèce, l’exclusion contractuelle de l’associé du bénéfice de la clientèle future constitue une restriction essentielle incompatible met la notion de risque entrepreneurial. Par ailleurs, la Cour consacre le principe de pleine concurrence (*at arm’s length*) au sein des structures familiales : une répartition des pertes et profits manifestement déconnectée des usages du marché entre tiers indépendants révèle un caractère « non commercial » (*onzakelijk*), privant l’acte de ses effets fiscaux recherchés. Enfin, la juridiction écarte la qualification de revenus négatifs du capital pour des pertes de substance, confirmant une lecture rigoureuse de la dualité entre perte de capital et revenu du capital. *** ## I. Faits et procédure Le litige oppose Monsieur X (ci-après « le contribuable ») à l’Administration fiscale néerlandaise concernant l’imposition de ses revenus pour l’année 1988. Le contribuable, par ailleurs salarié, a conclu le 15 décembre 1986 un contrat de société en commandite simple (*commanditaire vennootschap*) avec son épouse. Dans cette structure, l’épouse agissait en qualité d’associée commanditée (gérante) et le contribuable en qualité d’associé commanditaire. Les stipulations contractuelles relatives à la répartition des résultats et de l’actif étaient singulières : 1. **Répartition des résultats (Art. 7) :** La totalité des pertes nettes était attribuée à l’associé commanditaire. En cas de bénéfice, l’épouse percevait une rémunération fixe de 25 000 NLG pour son travail, le commanditaire une rémunération d’intérêt de 6 % sur son capital, et le surplus était partagé à parts égales. 2. **Répartition de l’actif (Art. 8) :** Les réserves occultes (*stille reserves*) créées après 1986 étaient attribuées au commanditaire, tandis que le *goodwill* (clientèle/survaleur) était exclusivement attribué à l’associée commanditée. Pour l’exercice 1988, la société a déclaré une perte de 42 358 NLG, que le contribuable a entendu déduire intégralement de son revenu imposable au titre de sa qualité d’entrepreneur. L’Inspecteur des impôts ayant rejeté cette déduction, le contribuable a formé un recours devant la Cour d’appel. ## II. Problème de droit et motifs de la décision La Cour d’appel de La Haye devait trancher deux questions fondamentales : 1. Un associé commanditaire peut-il être qualifié d’entrepreneur fiscal lorsque son droit à l’actif social est contractuellement limité à certains éléments, excluant notamment le *goodwill* ? 2. Une convention de société entre époux prévoyant une attribution disproportionnée des pertes à l’un des conjoints est-elle opposable à l’administration fiscale ? **Sur la qualification d’entrepreneur :** La Cour rappelle qu’en vertu de l’article 6 de la loi sur l’impôt sur le revenu de 1964, l’associé commanditaire ne peut être considéré comme un entrepreneur que s’il est « co-titulaire » (*medegerechtigd*) du patrimoine de l’entreprise. Cette co-titularité doit se manifester par une participation sans restriction aux résultats positifs et négatifs, ainsi qu’aux réserves occultes et au *goodwill*. En l’espèce, l’article 8 du contrat attribuait le *goodwill* exclusivement à l’épouse. La Cour juge que cette exclusion constitue une « restriction essentielle » à la co-titularité. L’argument du contribuable selon lequel aucun *goodwill* n’existait effectivement au moment des faits est rejeté comme inopérant : seul importe le droit théorique aux éléments de l’actif, et non leur présence effective. **Sur le caractère non commercial de la convention (*onzakelijkheid*) :** Subsidiairement, la Cour valide l’analyse de l’Inspecteur sur le caractère anormal de l’acte. Elle relève que les modalités de répartition des bénéfices et la fixation de la rémunération de l’épouse sont telles qu’elles n’auraient jamais été convenues entre des parties indépendantes. Le fait de faire supporter l