Cour de cassation de Belgique — Hof van Cassatie, 2026-09-11, ECLI:BE:CASS:2026:ARR.20260911.1N.1

Cour de cassation de Belgique — Hof van Cassatie — ECLI:BE:CASS:2026:ARR.20260911.1N.1 (2026-09-11)

--- TEXTE INTÉGRAL DE L'ARRÊT --- 11 SEPTEMBER 2026

C.25.0082.N/1

Hof van Cassatie van België

Arrest

Nr. C.25.0082.N VLAAMSE MILIEUMAATSCHAPPIJ, met zetel te 9300 Aalst, Dokter De Moorstraat 24-26, ingeschreven bij de KBO onder het nummer 0887.290.276, eiseres, vertegenwoordigd door mr. Bruno Maes, advocaat bij het Hof van Cassatie, met kantoor te 1170 Brussel, Terhulpsesteenweg 177/7, waar de eiseres woonplaats kiest, tegen BOORTMALT nv, met zetel te 2030 Antwerpen, Zandvoort 2, ingeschreven bij de KBO onder het nummer 0425.041.726, verweerster, vertegenwoordigd door mr. mr. Johan Verbist, advocaat bij het Hof van Cassatie, met kantoor te 2000 Antwerpen, Amerikalei 187/302, waar de verweerster woonplaats kiest.

C.25.0082.N/2

11 SEPTEMBER 2026 I.

RECHTSPLEGING VOOR HET HOF

Het cassatieberoep is gericht tegen het arrest van het hof van beroep te Gent van 8 oktober 2024. Advocaat-generaal Stijn Ravyse heeft op 18 juni 2026 een schriftelijke conclusie neergelegd. Raadsheer Myriam Ghyselen heeft verslag uitgebracht. Advocaat-generaal Stijn Ravyse heeft geconcludeerd.

II.

CASSATIEMIDDEL

De eiseres voert in haar verzoekschrift dat aan dit arrest is gehecht, een middel aan.

III.

BESLISSING VAN HET HOF

Beoordeling Eerste onderdeel 1.

Krachtens artikel 35octies, § 1, van de wet van 26 maart 1971 op de

bescherming

van

de

oppervlaktewateren

tegen

verontreiniging,

hierna

Oppervlaktewaterenwet, is de in artikel 35quinquies bedoelde heffingsplichtige verplicht voor 15 maart van elk heffingsjaar een aangifte bij de Maatschappij in te dienen met de nodige gegevens voor de berekening van de vuilvracht. Krachtens artikel 35undecies, § 1, van deze wet brengt de Maatschappij, wanneer zij meent de aangifte of melding te moeten rechtzetten die door de heffingsplichtige is ingediend binnen de in artikel 35octies, § 1 en § 2, bepaalde termijn en die voldoet aan de vormvereisten, hem de rechtzetting die zij voorstelt per aangetekend schrijven ter kennis, met vermelding van de redenen die dit naar haar oordeel rechtvaardigen. Het bericht van rechtzetting vermeldt de modaliteiten die de heffingsplichtige moet eerbiedigen om het te beantwoorden.

C.25.0082.N/3

11 SEPTEMBER 2026

Krachtens artikel 35duodecies, § 1, van deze wet kan de Maatschappij overgaan tot een heffing van ambtswege op grond van de gegevens waarover zij beschikt, in de gevallen waarin de heffingsplichtige nagelaten heeft : 1° ofwel, indien hij daartoe verplicht is, een aangifte of melding in te dienen binnen de in artikel 35octies, § 1 en § 2, bepaalde termijn; 2° ofwel de vormgebreken waarmee de aangifte is aangetast, te verhelpen binnen de termijn die de Maatschappij hem hiervoor toekent; 3° ofwel in overeenstemming met artikel 35nonies, § 1, van het decreet de gevraagde inlichtingen te verstrekken of de bescheiden voor te leggen binnen de vastgestelde termijn; 4° ofwel zich te schikken naar de wettelijk voorgeschreven verplichtingen inzake het houden, het uitreiken, het bewaren of het ter inzage voorleggen van boeken, stukken of registers; de Maatschappij kan inzonderheid ook tot een heffing van ambtswege overgaan wanneer de berekeningselementen van de heffing niet of onjuist werden ingeschreven in de boeken, stukken of registers. Krachtens artikel 35duodecies, § 5 van deze wet behoort het, indien een heffing van ambtswege is gevestigd, aan de belastingplichtige om het bewijs te leveren van het juiste bedrag van de verschuldigde heffing. 2.

De Vlaamse Milieumaatschappij kan een formeel geldige aangifte die

binnen de wettelijke termijn is ingediend, slechts rechtzetten door middel van de procedure

van

rechtzetting,

zoals

bedoeld

in

artikel

35undecies

Oppervlaktewaterenwet. Een onjuiste of onvolledige aangifte kan niet beschouwd worden als het ontbreken van een aangifte in de zin van artikel 35duodecies, § 1, van deze wet en kan bijgevolg geen aanleiding geven tot een heffing van ambtswege. 3.

Het onderdeel dat ervan uitgaat dat een tijdige en formeel geldige aangifte

als onbestaande moet worden beschouwd wanneer zij onvolledig of onjuist is, berust op een onjuiste rechtsopvatting en faalt bijgevolg naar recht.

11 SEPTEMBER 2026

C.25.0082.N/4

Tweede onderdeel 4.

Krachtens artikel 35septiesdecies, § 1, Oppervlaktewaterenwet zijn de

regels inzake de vestiging van de belasting inzake rijksinkomstenbelastingen, dit zijn de regels vervat in het WIB92, mutatis mutandis van toepassing op de in de Oppervlaktewaterenwet bedoelde heffingen. 5.

Het vestigen van een ambtshalve heffing in gevallen waar dit op grond van

artikel 351 WIB92 niet is toegestaan, maakt een substantiële inbreuk uit. De rechter is in dat geval verplicht de aanslag te vernietigen. 6.

Wanneer een administratieve akte noodzakelijk is voor de totstandkoming

van de belastingschuld, komt het, wanneer de rechter die akte vernietigt, niet aan hem toe om de belastingschuld zelf vast te stellen. 7.

In de inkomstenbelastingen is de aanslag, die gematerialiseerd wordt in het

kohier, noodzakelijk om de belastingschuld te doen ontstaan, behoudens in geval van toepassing van artikel 356 WIB92. 8.

Uit het voorgaande volgt dat de rechter, in het geval waarin geen toepassing

kan worden gemaakt van artikel 356 WIB92, het bestaan van de belastingschuld niet zelf kan vaststellen wanneer hij een in de Oppervlaktewaterenwet bedoelde heffing vernietigt omdat zij ten onrechte via de procedure van ambtshalve heffing werd gevestigd. 9.

Het onderdeel dat aanvoert dat de nietigheid van de heffing, in het geval

waarin geen toepassing kan worden gemaakt van artikel 356 WIB92, niet eraan in de weg staat dat de rechter het bestaan van de belastingschuld zelf dient vast te stellen, berust op een onjuiste rechtsopvatting en faalt bijgevolg naar wet. Derde onderdeel 10.

Het algemeen rechtsbeginsel fraus omnia corrumpit strekt tot het tenietdoen

van de rechtsgevolgen die uit een bedrieglijke gedraging voortvloeien. Deze werking reikt niet verder dan nodig is om te verhinderen dat het door bedrog beoogde doel wordt bereikt.

11 SEPTEMBER 2026

C.25.0082.N/5

Uit dit algemeen rechtsbeginsel volgt niet dat, wanneer een heffingplichtige

wetens en willens een onjuiste aangifte indient, de wettelijke regels inzake de procedure die de administratie dient te volgen om de heffing te vestigen buiten beschouwing moeten worden gelaten aangezien dit niet is vereist om het bedrog te neutraliseren. Het onderdeel dat uitgaat van een andere rechtsopvatting, faalt naar recht. Dictum Het Hof, Verwerpt het cassatieberoep. Veroordeelt de eiseres tot de kosten. Bepaalt de kosten voor de eiseres op 631,39 euro en op de som van 650 euro rolrecht verschuldigd aan de Belgische Staat. Dit arrest is gewezen te Brussel door het Hof van Cassatie, eerste kamer, samengesteld uit sectievoorzitter Geert Jocqué, als voorzitter, sectievoorzitter Bart Wylleman, en de raadsheren Myriam Ghyselen, Michael Traest en Ann De Wolf, en in openbare terechtzitting van 11 september 2026 uitgesproken door sectievoorzitter Geert Jocqué, in aanwezigheid van advocaat-generaal Stijn Ravyse, met bijstand van griffier Sofie Cammaert.

S. Cammaert

A. De Wolf

M. Traest

11 SEPTEMBER 2026

M. Ghyselen

B. Wylleman

C.25.0082.N/6

G. Jocqué

VERZOEKSCHRIFT/1

VERZOEKSCHRIFT TOT CASSATIE

VOOR :

Vlaamse Milieumaatschappij, ON 0887.290.276 met zetel te 9300 Aalst, Dr. De Moorstraat 24-26,

Eiseres tot cassatie,

Vertegenwoordigd en bijgestaan door Meester Bruno MAES, advocaat bij het Hof van Cassatie, met kantoor te 1170 Brussel, Terhulpensesteenweg 177 bus 7, bruno.maes@lmbd.be, bij wie keuze van woonplaats wordt gedaan;

TEGEN :

Boortmalt nv, ON 0425.041.726, met zetel te 2030 Antwerpen, Zandvoort 2,

Verweerster in cassatie.

Aan de Heren Eerste Voorzitter en Voorzitter van het Hof van Cassatie, Aan de Dames en Heren Raadsheren in het Hof van Cassatie, Hooggeachte Dames en Heren,

VERZOEKSCHRIFT/2 Eiseres tot cassatie legt aan de beoordeling van Uw Hof het arrest voor dat op 8 oktober 2024 op tegenspraak tussen partijen werd uitgesproken door de vijfde kamer van het Hof van Beroep Gent (2022/AR/1748).

FEITEN EN VOORGAANDE RECHTSPLEGING 1. Verweerster is een mouterij. Zij is ingevolge haar activiteiten een heffingsplichtige in de zin van hoofdstuk IIIbis van de wet van 26 maart 1971 “op de bescherming van de oppervlaktewateren tegen verontreiniging” (verder afgekort “wet van 26 maart 1971”). De betwisting betreft het heffingsjaar 2006, met betrekking tot de vervuiling, lozingen en het gefactureerd waterverbruik in 2005. Voor heffingsjaar 2006 deed verweerster op 14 maart 2006 twee aangiftes in het kader van de heffing op de waterverontreiniging en op de winning van grondwater, namelijk één voor haar mouterij-activiteit en één voor de activiteit van graanopslag en -overslag. Verweerster vestigde op 10 oktober 2006 een initiële heffing met overname van de aangegeven gegevens met een te betalen heffing van 24.478,43 €. De heffing werd betaald. 2. Bij bericht van navordering over het heffingsjaar 2006 gedateerd op 24 oktober 2008 liet eiseres aan verweerster weten dat bij plaatsbezoeken door de milieu-inspectie de aanwezigheid van een bypassleiding werd vastgesteld waarlangs ongezuiverd afvalwater werd geloosd. Het betrof een niet-gezuiverde en onvergunde lozing die niet werd aangegeven in het kader van de heffingen. Eiseres stelde dat verweerster geen aanspraak kon maken op de toepassing van de uitgebreide berekeningsmethode op basis van meet- en bemonsteringgegevens en dat de heffing zou worden herberekend op basis van de forfaitaire berekeningsmethode waarbij al het opgenomen water in rekening zou worden gebracht, ongeacht het geloosd, verdampt of opgenomen werd in het product. In het aan dit bericht van navordering gevoegde vaststellingsverslag werd vermeld dat verweerster had nagelaten om overeenkomstig de wet en uiterlijk vóór 15 maart 2006 een aangifte in te dienen en dat om die reden werd overgegaan tot toepassing van de procedure van ambtswege heffing voor de heffing 2006. Verweerster verklaarde zich hiermee niet akkoord bij brief van 21 november 2008. Op 23 december 2008 verstuurde eiseres aan verweerster een heffingsbiljet met een heffing op waterverontreiniging ten belope van 1.399.739,96 € en een heffingsverhoging van 139.974,00 €.

VERZOEKSCHRIFT/3 3. Bij brief van 23 februari 2009 diende verweerster bezwaar in tegen deze heffing. Het bezwaar werd aangevuld bij brieven van 24 september 2009 en 30 december 2009. 4. Met een verzoekschrift neergelegd op 2 februari 2010 stelde verweerster haar vordering in voor de toenmalige Rechtbank van Eerste Aanleg te Gent. 5. Bij beslissing van 4 februari 2010 verklaarde eiseres het bezwaar van verweerster ongegrond. Deze beslissing werd op 9 februari 2010 ter kennis gebracht van verweerster. Naar aanleiding van deze beslissing startte verweerster een tweede procedure bij de Rechtbank van Eerste Aanleg te Gent middels verzoekschrift neergelegd ter griffie op 5 mei 2010. 6. Bij vonnis van 21 december 2010 werd verweerster door de Correctionele Rechtbank van Antwerpen veroordeeld wegens het lozen van ongezuiverd bedrijfsafvalwater via een bypass en drie overlopen op de dumptanks voor een totaal debiet van 648.966 m³ en voor het lozen van 648.966 m³ ongezuiverd bedrijfsafvalwater in het Zesde Havendok. Verweerster berustte in dit vonnis. 7. Na voormeld vonnis van de correctionele rechtbank werden de zaken voor de fiscale rechter in staat gesteld. De Rechtbank van Eerste Aanleg Oost-Vlaanderen, Afdeling Gent, sprak vonnis uit op 6 mei 2022 waarbij de zaken werden samengevoegd en:

de betwiste heffing van het Vlaams Gewest op de waterverontreiniging met betrekking tot heffingsjaar 2006, gekend onder artikelnummer 33766 ten bedrage van 1.539.713,96 € werd vernietigd; gezegd werd voor recht dat de beslissing van 4 februari 2010 zoals aan verweerster ter kennis gebracht per aangetekende zending van 9 februari 2010, nietig en zonder rechtsgevolg is. Eiseres stelde hoger beroep in tegen dit vonnis.

Bij arrest van 8 oktober 2024 verklaarde het Hof van Beroep Gent het hoger beroep ontvankelijk, doch ongegrond. Het vonnis van 6 mei 2022 werd volledig bevestigd. Tegen dit arrest meent eiseres volgend middel tot cassatie te kunnen aanvoeren.

VERZOEKSCHRIFT/4

ENIG MIDDEL TOT CASSATIE Geschonden wetsbepalingen en miskend algemeen rechtsbeginsel

artikel 1.3, vierde lid, Burgerlijk Wetboek artikelen 35octies, §1, 35undecies, §1, 35duodecies, §§1 en 5, 35 septiesdecies, §1, van de wet van 26 maart 1971 “op de bescherming van de oppervlaktewateren tegen verontreiniging” (hierna “Wet 26 maart 1971”) artikel 4.2.4.8, §1, van het Decreet Vlaams Parlement van 18 juli 2003 “betreffende het integraal waterbeleid, gecoördineerd op 15 juni 2018” (hierna “Waterwetboek”) artikel 356 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (hierna “WIB92”) het algemeen rechtsbeginsel Fraus omnia corrumpit.

Aangevochten beslissing

Bij het bestreden arrest van 8 oktober 2024 verklaart het Hof van Beroep Gent het hoger beroep van eiseres tegen het vonnis van 6 mei 2022 van de Rechtbank van Eerste Aanleg Oost-Vlaanderen, Afdeling Gent, ongegrond. Het hof van beroep bevestigt dit vonnis waarbij de heffing van het Vlaams Gewest op de waterverontreiniging met betrekking tot heffingsjaar 2006, gekend onder artikelnummer 33766 ten bedrage van 1.539.713,96 € wordt vernietigd met bevel tot teruggave aan verweerster van het eventueel op grond van deze heffing geïnde, vermeerderd met de wettelijke moratoriumintresten, en veroordeelt eiseres tot de gerechtskosten zoals begroot in het dispositief van het vonnis van de eerste rechter en in het dispositief van het bestreden arrest, en dit op de volgende gronden: 4.

De betwistingen en hun beoordeling

4.1. Omtrent het eerste middel: de termijnen van artikel 1385undecies Ger.W. en de kwalificatie van de brieven die ingediend werden als (aanvullend) bezwaar 4.1.1. (Eiseres) stelt dat de termijn van negen maanden alvorens een vordering in rechte kon worden ingesteld door (verweerster) op grond van artikel 1385undecies Ger.W. slechts begon te lopen vanaf de ontvangst van het aanvullend bezwaar, zijnde vanaf 30 december 2009, minstens dat de bezwaren ingediend na het eerste bezwaar van 23 februari 2019 te beschouwen zijn als afzonderlijke bezwaren, als gevolg waarvan de termijn van negen maanden niet verstreken was op het ogenblik van het neerlegging van het fiscaal verzoekschrift bij de (toenmalige) rechtbank van eerste aanleg Gent. De beslissing van de VMM van 4 februari 2010 kon dan ook volgens (eiseres) niet nietig worden verklaard, aangezien de VMM nog steeds beslissingsbevoegd was. 4.1.2 Op grond van artikel 1385undecies Ger.W. wordt tegen de belastingadministratie de vordering inzake geschillen inzake belastingen slechts toegelaten indien de eisende partij

VERZOEKSCHRIFT/5 voorafgaandelijk het door of krachtens de wet georganiseerde administratief beroep heeft ingesteld. Wanneer de betwiste aanslag van ambtswege door de administratie is gevestigd, wordt de vordering ingesteld ten vroegste negen maanden vanaf de datum van ontvangst van het administratief beroep indien hierover geen uitspraak is gedaan. Uit het dossier blijkt dat (verweerster) bij brief van haar raadsman van 23 februari 2009 tegen de aanslag gevestigd op 22 december 2008 een bezwaar heeft ingediend. Deze brief werd tijdig ingediend om als bezwaar te gelden, m.n. binnen een termijn van drie maanden zoals voorgeschreven door artikel 35quinquiesdecies, §1 van de wet van 26 maart 1971. De brief was tevens gemotiveerd en voldoet aan de vereisten gesteld door artikel 35quinquiesdecies. Het kwalificeert ontegensprekelijk als een bezwaar. Door de VMM werd overigens in overeenstemming met artikel 35quinquiesdecies, §1 van de wet van 26 maart 1971 een ontvangstmelding verstuurd op 27 februari 2009. Op 9 maart 2009 werd aan (verweerster) meegedeeld dat haar uitstel van betaling werd verleend voor het totale openstaande heffingsbedrag tot er een beslissing over het bezwaar zou worden meegedeeld. Hieruit blijkt duidelijk dat ook de VMM de brief van 23 februari 2009 beschouwde als een correct ingediend bezwaar. Dit bezwaar kwalificeert inzake betwistingen betreffende de heffing op de waterverontreiniging als het door de wet georganiseerde administratief beroep in de zin van artikel 1385undecies Ger.W. De ontvangst van dit bezwaar door de VMM is het startpunt voor de in dit artikel voorziene termijn van negen maanden. Uit de op dit bezwaar aangebrachte datumstempel blijkt dat dit bezwaar door de VMM werd ontvangen op 24 februari 2009. De fiscale vordering werd bij de rechtbank aanhangig gemaakt bij verzoekschrift neergelegd op 2 februari 2010, dit is meer dan negen maanden nadat het bezwaar werd ontvangen door de VMM. De fiscale vordering werd aldus niet voorbarig ingesteld en is toelaatbaar. Dat er bij brieven van 24 september 2009 en van 30 december 2009 nog aanvullende bezwaren werden geformuleerd volgend op een hoorzitting met de VMM, kan aan dit alles geen afbreuk doen. Deze aanvullende bezwaren kunnen immers geenszins worden beschouwd als een 'nieuw' bezwaar, die een nieuwe termijn van negen maanden in de zin van artikel 1385undecies Ger.W. zouden doen lopen. Zoals ook uitdrukkelijk vermeld in deze brieven, zijn dit aanvullende bezwaarschriften in de zin van artikel 372 WIB92 dat ook inzake de heffing op de waterverontreiniging van toepassing is krachtens artikel 35septiesdecies, §1 van de wet van 26 maart 1971. Na indiening van een oorspronkelijk bezwaar mag het bezwaar worden aangevuld met nieuwe, schriftelijk geformuleerde grieven zolang geen beslissing is genomen. Waar (eisers) stelt dat de brieven van 24 september 2009 en van 30 december 2009 elementen bevatten die niet voorkwamen in het oorspronkelijke bezwaar, sluit dit niet uit dat deze brieven kwalificeren als aanvullende bezwaren in de zin van artikel 372 WIB92, aangezien dit artikel uitdrukkelijk verwijst naar 'nieuwe grieven'. De brieven van 24 september 2009 en 30 december 2009 werden overigens ingediend buiten de in artikel 35quinquiesdecies van de wet van 26 maart 1971 vermelde termijn van drie maanden, wat impliceert dat deze brieven niet als een (ontvankelijk) bezwaar kunnen worden beschouwd maar slechts als een aanvulling op het oorspronkelijke bezwaar zoals voorzien in artikel 372 WIB92. Deze aanvullingen doen geen nieuwe termijn van negen maanden in de zin van artikel 1385undecies Ger.W. lopen. De in artikel 1385undecies

VERZOEKSCHRIFT/6 Ger.W. vermelde termijn van negen maanden begint te lopen vanaf de datum van ontvangst van het administratief beroep, zijnde het oorspronkelijk tijdig ingediende en schriftelijk gemotiveerde bezwaar ontvangen door de VMM op 24 februari 2009. Artikel 1385undecies Ger.W. vereist niet dat de administratieve periode van onderzoek volledig is 'opgebruikt' alvorens de termijn van negen maanden begint te lopen; integendeel, de termijn opgenomen in artikel 1385undecies Ger.W. voorziet impliciet een richttermijn binnen dewelke het administratief onderzoek moet worden gevoerd. Na het verstrijken van deze termijn kan de belastingplichtige beslissen om het geschil aan de rechtbank voor te leggen, zonder de administratieve beslissing te moeten afwachten. Indien de administratie dit wil vermijden, dient zij een beslissing te nemen binnen de in artikel 1385undecies Ger.W. opgenomen termijn en zich alzo te organiseren. Het standpunt van de VMM, m.n. dat de termijn slechts begint te lopen na ontvangst van de laatste aanvullende bezwaren of dat de aanvullende bezwaren als nieuwe bezwaren moeten worden beschouwd die (hoewel laattijdig ingediend) een nieuwe termijn van negen maanden zouden doen lopen, omdat anders de administratieve procedure zinledig zou worden, vereist een wetswijziging. De wet is duidelijk en de in artikel 1385undecies Ger.W. voorziene termijn strekt ertoe het recht op toegang tot de rechter te waarborgen (zie ook GwH nr. 71/2020 van 28 mei 2020). (…) 4.1.4. Gelet op dit alles werpt (verweerster) dan ook terecht op dat de VMM na de neerlegging op 2 februari 2010 van het gedinginleidend verzoekschrift voor de (toenmalige) rechtbank van eerste aanleg Gent niet langer bevoegd was om een beslissing te nemen over het door de geïntimeerde ingediende bezwaar. Immers, door het (tijdig en op ontvankelijke wijze) instellen van een vordering in rechte werd de beslissingsbevoegdheid aan de VMM onttrokken. Het instellen van de vordering in rechte gebeurde met respect voor de minimumtermijn van negen maanden opgenomen in artikel 1385undecies Ger.W. en was aldus niet voorbarig. Wanneer de VMM nog een beslissing neemt na de neerlegging van het verzoekschrift bij de rechtbank van eerste aanleg, is deze beslissing niet rechtsgeldig aangezien de administratie niet langer bevoegd is van zodra de vordering in rechte wordt ingesteld (zie ook Part. St. Senaat, zitting 1998-1999, nr. 1-966/11, p. 128). De VMM was aldus, na neerlegging van het verzoekschrift op 2 februari 2010, niet langer bevoegd om het bezwaar ingediend door (verweerster) betreffende de aanslag gevestigd op 22 december 2008 te beoordelen en om de bestreden heffing te bevestigen of hiervan ontheffing te verlenen. De eerste rechter heeft terecht de beslissing van 4 februari 2010, verstuurd op 9 februari 2010, nietig verklaard.

4.2.

Omtrent de rechtsgeldigheid van de van ambtswege gevestigde heffing

(Verweerster) stelt evenzeer terecht dat de VMM ten onrechte de procedure van ambtswege heffing heeft gevolgd, aangezien zij wel degelijk een tijdige aangifte heeft ingediend voor het heffingsjaar 2006. De geïntimeerde stelt dat de aanslag om die reden vernietigd moet worden.

VERZOEKSCHRIFT/7 Het hof stelt vast dat de betwiste heffing voor heffingsjaar 2006 werd gevestigd op 22 december 2008, en dit volgens het bericht van navordering van 24 oktober 2008 op grond van de procedure van ambtswege heffing aangezien de (verweerster) zou hebben nagelaten om uiterlijk vóór 15 maart 2006 een aangifte in te dienen. De toepassing van deze procedure van heffing van ambtswege wordt bevestigd door (eiseres) in conclusies. Op grond van (het toenmalige) artikel 35duodecies, §1 van de wet van 26 maart 1971 kan de VMM overgaan tot "een heffing van ambtswege op grond van de gegevens waarover zij beschikt, in de gevallen waarin de heffingsplichtige nagelaten heeft: 1° ofwel, indien hij daartoe verplicht is, een aangifte of melding in te dienen binnen de in artikel 35octies, §1 en §2, bepaalde termijn; 2° ofwel de vormgebreken waarmee de aangifte is aangetast, te verhelpen binnen de termijn die de Maatschappij hem hiervoor toekent; 3° ofwel in overeenstemming met artikel 35novies, §1, van het decreet de gevraagde inlichtingen te verstrekken of de bescheiden voor te leggen binnen de vastgestelde termijn; 4° ofwel zich te schikken naar de wettelijk voorgeschreven verplichtingen inzake het houden, het uitreiken, het bewaren of het ter inzage voorleggen van boeken, stukken of registers; de Maatschappij kan inzonderheid ook tot een heffing van ambtswege overgaan wanneer de berekeningselementen van de heffing niet of onjuist werden ingeschreven in de boeken, stukken of registers. §2. Voor de heffing van ambtswege wordt gevestigd, brengt de Maatschappij een bericht van heffing van ambtswege per aangetekend schrijven ter kennis aan de heffingsplichtige. Dit bericht vermeldt (...) §3. (…) §4. De Maatschappij voegt bij elk bericht van heffing van ambtswege een vaststellingsverslag, bedoeld bij artikel 35decies, §2. (...) §5. Indien een heffing van ambtswege is gevestigd, behoort het aan de heffingsplichtige het bewijs te leveren van het juiste bedrag van de verschuldigde heffing." Op 24 oktober 2008 werd aan (verweerster) bij aangetekende brief een 'bericht van navordering' gestuurd met verwijzing naar o.m. voormeld artikel 35duodecies van de wet van 26 maart 1971. Bij dit bericht was een vaststellingsverslag gevoegd dat verwees naar artikel 35duodecies, §4 van de wet van 26 maart 1971, zoals hierboven geciteerd, en dat stelde dat zou worden overgegaan tot de procedure van ambtswege heffing omdat de heffingsplichtige had nagelaten om uiterlijk vóór 15 maart 2006 een aangifte in te dienen. Op grond van (het toenmalige) artikel 35octies, §1 van de wet van 26 maart 1971 is een heffingsplichtige verplicht om "voor 15 maart van elk heffingsjaar een aangifte bij de Maatschappij in te dienen met de nodige gegevens voor de berekening van de vuilvracht."

VERZOEKSCHRIFT/8

Uit het dossier blijkt dat de door (verweerster) ingediende aangiftes op 14 maart 2006 werden ondertekend. De VMM heeft de gegevens opgenomen in deze aangiftes zonder wijziging overgenomen in het initiële heffingsbiljet verstuurd op 11 oktober 2006. De VMM betwist niet dat de aangiftes ingediend door (verweerster) tijdig zijn ingediend. Aangezien niet wordt betwist dat de aangiftes tijdig zijn ingediend voor heffingsjaar 2006, was er geen rechtsgrond om de procedure van ambtswege heffing opgenomen in artikel 35duodecies van de wet van 26 maart 1971 toe te passen. Waar de VMM stelt dat de aangiftes moeten worden beschouwd als een nietaangifte aangezien de aangiftes niet regelmatig zijn en geen rechtsgevolg kunnen hebben want vals, onregelmatig en onjuist zijn en het verlengde zijn van het kwaadwillig opzet van (verweerster) waarvoor deze ook correctioneel werd veroordeeld, kan zij niet worden gevolgd. Immers, de aangiftes die tijdig (voor 15 maart 2006) werden ingediend, bevatten de noodzakelijke gegevens en stukken (waaronder de meetresultaten) op grond waarvan een heffing kon worden gevestigd, wat blijkt uit het feit dat de initiële heffing met overname van de aangegeven gegevens werd gevestigd op 10 oktober 2006. Het feit dat de VMM nadien op grond van verslagen van de milieu-inspectie vaststelt dat de aangifte onjuist is, leidt er niet toe dat de door (verweerster) tijdig en vormelijk correct ingediende aangifte als onbestaande kan worden beschouwd. De VMM had de procedure van rechtzetting voorzien in artikel 35undecies, §1 van de wet van 26 maart 1971 moeten toepassen, die van toepassing is wanneer de VMM "meent de aangifte te moeten rechtzetten die door de heffingsplichtige is ingediend binnen de wettelijk bepaalde termijn en die voldoet aan de vormvereisten", en niet de procedure van heffing van ambtswege voorzien in artikel 35duodecies van de wet van 26 maart 1971. De stelling van de VMM komt erop neer dat er een onderscheid moet worden gemaakt tussen een 'gewone' onjuiste aangifte en een 'flagrant' onjuiste aangifte die werd ingediend met de bedoeling de VMM te misleiden. Het hof volgt deze stelling niet. Iedere rechtzetting van een aangifte die tijdig werd ingediend en voldoet aan de vormvereisten, moet gebeuren volgens artikel 35undecies van de wet van 26 maart 1971, ongeacht of deze aangifte werd ingediend met het oogmerk de VMM te misleiden en/of belasting te ontduiken. Met dit laatste kan bijvoorbeeld wel rekening worden gehouden bij het opleggen van een belastingverhoging. Het is enkel wanneer de termijn voor indiening niet werd gerespecteerd of er vormgebreken zijn vastgesteld (waaraan na herinnering niet is verholpen) dat de procedure van heffing van ambtswege van artikel 35duodecies van de wet van 26 maart 1971 kan worden toegepast. Indien er inhoudelijke gebreken worden vastgesteld, ongeacht de bedoeling hiervan in hoofde van de belastingplichtige, dient de procedure van rechtzetting te worden gevolgd. Indien niet alle vuilvracht correct wordt aangegeven, is er sprake van een

VERZOEKSCHRIFT/9 inhoudelijk gebrek aan de aangifte. De stelling van de VMM dat er een aangifte is ingediend voor het aangegeven gedeelte en dat er geen aangifte is ingediend voor het niet-aangegeven gedeelte, faalt naar recht. Het vaststellen van fraude en zelfs het bestaan van fraude (zoals blijkt uit het vonnis van de correctionele rechtbank) dat ertoe heeft geleid dat niet alle vuilvracht correct werd aangegeven, laat niet toe om de procedure van heffing van ambtswege toe te passen. Ook op dit punt vereist het standpunt van de VMM een wetswijziging. Noch het gezag van gewijsde van het vonnis van de correctionele rechtbank, noch het feit dat de aangifte frauduleus zou zijn opgesteld, noch eventueel bedrog in hoofde van (verweerster) noch het beginsel 'fraus omnia corrumpit' kan aan dit alles afbreuk doen. De fraude van (verweerster) zoals die genoegzaam blijkt uit het vonnis van de correctionele rechtbank, heeft er niet toe geleid dat (eiseres) een foutieve procedure voor vestiging van de aanslag heeft toegepast. De gebrekkige aangifte ingediend door (verweerster) heeft de toepassing door de VMM van een foutieve procedure niet veroorzaakt. Waar de VMM nog verwijst naar rechtspraak gewezen in de context van het overmaken van een aangifte zonder dat daarbij de door het aangifteformulier opgelegde bijlagen waren gevoegd (zoals jaarrekeningen in het aanslagjaar 1983), is deze rechtspraak niet relevant omdat zij fundamenteel een andere situatie beoogt. Voor de toepassing van de uitgebreide berekeningsmethode moeten meet- en bemonsteringsresultaten worden toegevoegd. Deze resultaten waren toegevoegd bij de aangifte. De omstandigheid dat deze resultaten niet correct bleken te zijn omdat ze niet de volledige vuilvracht betroffen, doet geen afbreuk aan het feit dat de meet- en bemonsteringsresultaten waren toegevoegd. Net zoals de toevoeging van de jaarrekening in het aanslagjaar 1983 een vormelijke vereiste betrof (en een inhoudelijk gebrek in deze jaarrekening niet tot gevolg had dat de aangifte als een niet-aangifte werd beschouwd), is de toevoeging van de meet- en bemonsteringsresultaten een vormelijke vereiste en kan het feit dat deze resultaten niet de volledige vuilvracht blijken te betreffen, niet ertoe leiden dat er geacht wordt geen aangifte te zijn ingediend. De sanctie voor het niet-tijdig of vormelijk niet correct indienen van een aangifte, m.n. de toepassing van de heffing van ambtswege in het kader waarvan de bewijslast wordt omgedraaid (zie artikel 35duodecies, §5 van de wet van 26 maart 1971), kan niet worden toegepast wanneer de aangifte aangetast is door inhoudelijke gebreken. De foutieve toepassing van deze sanctie en aldus de toepassing van de foutieve procedure heeft tot gevolg dat de heffing die binnen deze procedure werd gevestigd, onregelmatig is. De bestreden heffing moet worden nietig verklaard (zie ook Cass. 11 juni 2020, AR F.19.0036.N, op juportal.be). 4.3. Omtrent de opgeworpen schending van de aanslagtermijn

VERZOEKSCHRIFT/10 Vooraleer de gevolgen van de nietigverklaring van de bestreden aanslag te beoordelen, past het eerst het middel van (verweerster) te onderzoeken dat mogelijks leidt tot nietigverklaring van de bestreden aanslag wegens verjaring. Dit zou immers de mogelijkheid tot toepassing van artikel 35quinquiesdecies, §4, eerste lid van de wet van 26 maart 1971 sowieso uitsluiten. (Verweerster) stelt in haar tweede middel dat de aangifte die zij heeft ingediend voor heffingsjaar 2006 alle nodige gegevens vermeldt, m.n. het volledige waterverbruik, de volledige hoeveelheid geloosd water en de volledige hoeveelheid gezuiverd water, en dat bijgevolg de heffing voor het heffingsjaar 2006 uiterlijk op 31 december 2007 had moeten zijn vastgesteld. Aangezien de bestreden heffing pas in december 2008 werd ingekohierd, is deze aanslag volgens (verweerster) laattijdig met schending van artikel 35terdecies van de wet van 26 maart 1971 en dient deze nietig te worden verklaard wegens verjaring. Dit middel van (verweerster) faalt. Op grond van artikel 35terdecies, §2 van de wet van 26 maart 1971 kan een heffing of een aanvullende heffing worden gevestigd gedurende drie jaar vanaf 1 januari van het heffingsjaar wanneer de verschuldigde heffing hoger is dan de heffing die gesteund is op de gegevens vermeld in de aangifte. Dit is in voorliggend geval onmiskenbaar het geval. De verschuldigde heffing die blijkt uit de aanvullende aanslag gevestigd op 22 december 2008 is hoger dan de verschuldigde heffing die blijkt uit de oorspronkelijke aanslag gevestigd op 10 oktober 2006 en die werd gevestigd door overname van de aangegeven gegevens. De bijzondere heffingstermijn van drie jaar waarin artikel 35terdecies, §2 van de wet van 26 maart 1971 voorziet, werd correct toegepast. Dit tweede middel dat de nietigverklaring van de bestreden aanslag wegens verjaring impliceert, wordt afgewezen. 4.4.

Omtrent de gevolgen van de nietigverklaring van de bestreden aanslag

4.4.1. De VMM stelt dat zij toegelaten moet worden een subsidiaire aanslag te vestigen. Artikel 356, eerste lid WIB92, dat van toepassing is op de heffing op de waterverontreiniging op grond van artikel 35septiesdecies, §1 van de wet van 26 maart 1971 dan wel artikel 4.2.4.8, §1 van het Waterwetboek), bepaalt het volgende: "Wanneer tegen een beslissing van de [administratie] een vordering in rechte is ingesteld en de rechter de aanslag geheel of ten dele nietig verklaart, om een andere reden dan verjaring, blijft de zaak gedurende een termijn van zes maanden te rekenen vanaf de rechterlijke beslissing ingeschreven op de rol. Gedurende die termijn van zes maanden (...), kan de administratie een subsidiaire aanslag door middel van conclusies aan het oordeel van de rechter onderwerpen op naam van dezelfde belastingschuldige en op grond van alle of een deel van dezelfde belastingelementen als de initiële aanslag." Dit artikel vereist dat er een beslissing voorligt van de administratie, die aangevochten wordt in rechte. Dit wordt bevestigd door de Minister van Financiën in antwoord op een parlementaire vraag over de draagwijdte van voormeld artikel: "De tekst van het nieuwe artikel 356 van het W.I.B. 1992, in de huidige formulering ervan, kan alleen

VERZOEKSCHRIFT/11 worden toegepast wanneer de directeur van de belastingen effectief een beslissing heeft genomen. Indien de belastingplichtige een vordering instelt wegens het ontbreken van een beslissing van de directeur, overeenkomstig artikel 1385undecies, tweede lid, van het Gerechtelijk Wetboek, kan de administratie geen subsidiaire aanslag vestigen. Dat betekent dat de administratie er dus belang bij heeft dat, in geval van aanslag van ambtswege, de beslissingen binnen de termijn van 6 of 9 maanden worden genomen" (Pari. St. Kamer, CRIV 50 COM 452, 24 april 2001, p. 5, vertaling overgenomen uit GwH nr. 53/2005 van 8 maart 2005, op const-court.be) en wordt bevestigd door de Minister van Financiën in antwoord op een latere parlementaire vraag: "Artikel 356, WIB 92 laat bij vernietiging van een aanslag door de rechtbank om een andere reden dan de verjaring, de administratie enkel toe een subsidiaire aanslag ter beoordeling aan het gerecht voor te leggen, wanneer de administratie een beslissing heeft genomen. Indien de vordering in rechte tegen een aanslag gebeurt na het verstrijken van de termijnen bepaald in artikel 1385undecies van het Gerechtelijk Wetboek maar zonder dat de directeur der belastingen een beslissing heeft genomen over het bezwaarschrift, kan geen subsidiaire aanslag meer aan de beoordeling van het gerecht worden voorgelegd. Die wettelijke onmogelijkheid is op alle gevallen van toepassing" (Vraag nr. 204 van mevrouw Claes, KAMER, 2009-2010, 28 december 2009, nr. 52/94, 355357). Zoals het Grondwettelijk Hof reeds oordeelde in haar arrest nr. 53/2005 van 8 maart 2005 (te raadplegen op const-court.be) kan de ongelijke behandeling van de categorie van belastingplichtigen die een fiscale vordering hebben ingesteld na de administratieve beslissing te hebben afgewacht, enerzijds, en de categorie van belastingplichtigen die een fiscale vordering hebben ingesteld bij ontstentenis van een administratieve beslissing, anderzijds, onverantwoord lijken, maar: "Daaruit kan echter niet worden afgeleid dat artikel 356, dat vanwege de hierboven aangegeven redenen verantwoord is (nl. de vrijwaring van de belangen van de Schatkist en de gelijkheid van de burgers voor de belastingwet, met het oog op een efficiënte invordering van de wettelijk verschuldigde belasting], discriminerend zou zijn. Het komt de wetgever toe te beslissen of de maatregel waarin is voorzien (...) moet worden uitgebreid (...)." Gelet op dit arrest alsook de niet-relevantie van het al dan niet aanvullen van een bezwaar vanuit het oogpunt van het vatten van de (fiscale) rechter (zie randnummer 4.1.3) ziet het hof dan ook geen reden om de door de VMM opgeworpen prejudiciële vraag te stellen, aangezien het onderwerp in wezen identiek is (zie artikel 26, §2, tweede lid van de Bijzondere Wet op het Grondwettelijk Hof). Het beginsel dat de vervuiler moet betalen kan geen afbreuk doen aan voormelde wettelijke regels die ertoe leiden dat een substantiële inbreuk (door het vestigen van een heffing van ambtswege in gevallen waar dit op grond van artikel 35duodecies van de wet van 26 maart 1971 niet is toegelaten) de nietigheid van de van ambtswege gevestigde aanslag tot gevolg heeft en dat deze nietigheid niet kan worden rechtgezet middels de toepassing van 356 WIB92 aangezien geen administratieve beslissing voorligt. De feitelijke vrijstelling van belasting als gevolg van de nietigheid van de heffing en de onmogelijkheid een subsidiaire aanslag te vestigen, vloeit voort uit een substantiële formeelrechtelijke bepaling en niet uit een materieelrechtelijke bepaling als gevolg waarvan artikel 35ter van de wet van 26 maart 1971 deze (feitelijke) vrijstelling van belasting niet moet voorzien.

VERZOEKSCHRIFT/12 Met betrekking tot de bestreden aanslag voor het heffingsjaar 2006 ligt er geen administratieve beslissing voor over het door (verweerster) ingediende bezwaar. Om die reden kan geen toepassing worden gemaakt van artikel 356 WIB92. Met een 'straf' die wordt opgelegd in hoofde van de VMM heeft dit alles niets te maken. De onmogelijkheid om artikel 356 WIB92 toe te passen is het uitsluitend gevolg van een substantiële inbreuk met de nietigheid van de aanslag tot gevolg en het feit dat geen administratieve beslissing werd genomen. Het is het hof niet toegelaten om op dit punt de belangen van beide partijen af te wegen (zie ook Cass. 11 juni 2020, AR F.19.0036.N, op juportal.be). 4.4.2. De aanslag werd nietig verklaard omdat hij niet werd gevestigd overeenkomstig een wettelijke regel. Het komt niet toe aan het hof om, ondanks deze substantiële inbreuk, de belastingschuld zelf vast te stellen. De arresten van het Hof van Cassatie van 25 september 2020 (AR F.18.0003.N) en van 23 november 2023 (AR F.20.0153.N) betreffen een andere situatie, m.n. ze hebben betrekking op de motivering van de aanslag en de verplichting van de rechter om de wettigheid van de aanslag te beoordelen op grond van andere rechtsgronden dan deze waarop de aanslag initieel was gesteund. Een substantiële inbreuk die voortvloeit uit de onterechte toepassing van de procedure van heffing van ambtswege kan door de rechter niet zelf worden rechtgezet. Dit kan rechtgezet worden middels een subsidiaire aanslag zoals voorzien in artikel 356 WIB92, wat evenwel in huidig geschil niet mogelijk is aangezien aan de toepassingsvoorwaarden van artikel 356 W1892 niet is voldaan. Grieven Eerste onderdeel 1.1. Ingevolge artikel 35octies, §1, Wet 26 maart 1971 is de in artikel 35quinquies bedoelde heffingsplichtige, met uitzondering van de in de categorie 56 van de bijlage I bij deze wet bedoeld heffingsplichtige, verplicht voor 15 maart van elk heffingsjaar een aangifte bij de Maatschappij in te dienen met de nodige gegevens voor de berekening van de vuilvracht. 1.2. Artikel 35undecies, §1, Wet 26 maart 1971 bepaalt dat wanneer de Maatschappij meent de aangifte of melding te moeten rechtzetten die door de belastingplichtige is ingediend binnen de in artikel 35octies, §1 en §2 bepaalde termijn en die voldoet aan de vormvereisten, zij hem de rechtzetting die zij voorstelt per aangetekend schrijven ter kennis brengt, met vermelding van de redenen die dit naar haar oordeel rechtvaardigen. Het bericht van rechtzetting vermeldt de modaliteiten die de heffingsplichtige moet eerbiedigen om het te beantwoorden. 1.3. Artikel 35duodecies, §1, Wet 26 maart 1971 preciseert dat de maatschappij kan overgaan tot een heffing van ambtswege op grond van de gegevens waarover zij beschikt, in de gevallen waarin de heffingsplichtige nagelaten heeft:

VERZOEKSCHRIFT/13 1° ofwel, indien hij daartoe verplicht is, een aangifte of melding in te dienen binnen de in artikel 35octies, §1 en §2 bepaalde termijnen;

(…)

4° ofwel zich te schikken naar de wettelijk voorgeschreven verplichtingen inzake het houden, het uitreiken, het bewaren of het ter inzage voorleggen van boeken, stukken of registers; de Maatschappij kan inzonderheid ook tot een heffing van ambtswege overgaan wanneer de berekeningselementen van de heffing niet of onjuist werden ingeschreven in de boeken, stukken of registers”.

Als het nalaten om een aangifte in te dienen in de zin van artikel 35duodecies, §1, 1° Wet 26 maart 1971, moet niet alleen worden beschouwd de totale afwezigheid van een aangifte, maar ook het overleggen van een aangifte waarin de essentiële inhoudelijke gegevens ontbreken die noodzakelijk zijn om de administratie toe te laten de werkelijk verschuldigde heffing te bepalen zonder daarvoor een beroep te moeten doen op externe gegevens waarvan geen aangifte werd gedaan. 3.1.

In haar beroepsbesluiten stelde eiseres:

3.2.

“voor het volume geloosd ongezuiverd afvalwater dat via de bypass werd geloosd, moet worden vastgesteld dat hiervoor geen aangifte werd gedaan: er werd van dit bestaan niets gemeld. Méér, (verweerster) gaf er een valse verklaring i.v.m. ‘verdamping’ voor aan”; “de meetgegevens maken bovendien, … een essentieel en integraal deel uit van de aangifte die bepalend is voor de berekening van de heffing” (“beroepsbesluiten” eiseres, p. 28, tweede alinea en p. 37, vierde alinea).

De appelrechter stelde vast dat:

“niet alle vuilvracht correct werd aangegeven”; “de omstandigheid dat deze resultaten niet correct bleken te zijn omdat ze niet de volledige vuilvracht betroffen geen afbreuk (doet) aan het feit dat de meet- en bemonsteringsresultaten waren toegevoegd”; “het feit dat deze resultaten niet de volledige vuilvracht blijken te betreffen, niet ertoe (kan) leiden dat er wordt geacht geen aangifte te zijn ingediend” (bestreden arrest p. 12, eerste en tweede alinea).

VERZOEKSCHRIFT/14 3.3. Uit die vaststellingen van de appelrechter blijkt dat door verweerster geen aangifte werd gedaan van de volledige vuilvracht terwijl verweerster als heffingsplichtige ingevolge artikel 35octies, §1, Wet 26 maart 1971 verplicht was een aangifte in te dienen met de nodige gegevens voor de berekening van de vuilvracht.

De appelrechter kon dan ook niet wettig beslissen dat die onvolledige aangifte niet toelaat om de procedure van ambtswege toe te passen.

De heffing van ambtswege kan immers niet alleen worden toegepast bij totale afwezigheid van een aangifte maar ook wanneer essentiële inhoudelijke gegevens ontbreken, zoals de nodige gegevens voor de berekening van de vuilvracht, vermits eiseres in dat geval de werkelijk verschuldigde heffing niet kan bepalen op grond van de aangegeven gegevens zonder een beroep te doen op externe gegevens.

De appelrechter kon zijn beslissing evenmin naar recht verantwoorden door te overwegen dat de tijdig ingediende aangiftes de noodzakelijke gegevens en stukken bevatten (waaronder de meetresultaten) op grond waarvan de initiële heffing met overname van de aangegeven gegevens kon worden gevestigd op 10 oktober 2006 omdat het feit dat eiseres nadien op grond van verslagen van de milieu-inspectie heeft vastgesteld dat “de aangifte onjuist is” er niet toe leidt “dat de door (verweerster) tijdig en vormelijk correct ingediende aangifte als onbestaande kan worden beschouwd” (bestreden arrest p. 11, vijfde alinea). Het louter feit dat de aangiftes “tijdig en vormelijk correct” waren, verhindert niet dat eiseres tot een heffing van ambtswege kon overgaan nu:

die aangiftes volgens de vaststellingen van de appelrechter onjuist waren en niet de volledige vuilvracht betroffen waardoor essentiële inhoudelijke gegevens ontbraken voor de vaststelling van de werkelijk verschuldigde heffing; het feit dat eiseres initieel een aanslag vestigde op grond van de onjuist en onvolledig aangegeven vuilvracht niet belet dat zij later, op grond van verslagen van de milieu-inspectie, overgaat tot een heffing van ambtswege.

Door niettemin te beslissen dat er geen rechtsgrond was om de procedure van ambtswege heffing toe te passen en dat de heffing in kwestie nietig moet worden verklaard, heeft de appelrechter de artikelen 35octies, §1 en 35duodecies, §1 Wet van 26 maart 1971 geschonden.

3.4. Door op voormelde gronden te beslissen dat eiseres de procedure van rechtzetting bepaald in artikel 35undecies, §1, Wet van 26 maart 1971 had moeten toepassen en niet de procedure van heffing van ambtswege, heeft de appelrechter tevens artikel 35undecies, §1, Wet van 26 maart 1971 geschonden.

Tweede onderdeel

VERZOEKSCHRIFT/15

1.1. Ingevolge artikel 1.3, vierde lid, Burgerlijk Wetboek is van openbare orde de rechtsregel die de essentiële belangen van de staat of de gemeenschap raakt. 1.2. Artikel 35undecies, §1, Wet 26 maart 1971 bepaalt dat wanneer de Maatschappij meent de aangifte of melding te moeten rechtzetten die door de belastingplichtige is ingediend binnen de in artikel 35octies, §1 en §2 bepaalde termijn en die voldoet aan de vormvereisten, zij hem de rechtzetting die zij voorstelt per aangetekend schrijven ter kennis brengt, met vermelding van de redenen die dit naar haar oordeel rechtvaardigen. Het bericht van rechtzetting vermeldt de modaliteiten die de heffingsplichtige moet eerbiedigen om het te beantwoorden. 1.3. Artikel 35duodecies, §1, Wet 26 maart 1971 preciseert dat de maatschappij kan overgaan tot een heffing van ambtswege op grond van de gegevens waarover zij beschikt, in de gevallen waarin de heffingsplichtige nagelaten heeft: 1° ofwel, indien hij daartoe verplicht is, een aangifte of melding in te dienen binnen de in artikel 35octies, §1 en §2 bepaalde termijnen;

(…)

4° ofwel zich te schikken naar de wettelijk voorgeschreven verplichtingen inzake het houden, het uitreiken, het bewaren of het ter inzage voorleggen van boeken, stukken of registers; de Maatschappij kan inzonderheid ook tot een heffing van ambtswege overgaan wanneer de berekeningselementen van de heffing niet of onjuist werden ingeschreven in de boeken, stukken of registers”.

1.4. Artikel 356 WIB92, dat ook inzake de heffing op de waterverontreiniging mutatis mutandis van toepassing is krachtens artikel 35septiesdecies, §1, Wet van 26 maart 1971 en volgens het bestreden arrest ook krachtens artikel 4.2.4.8, §1, Waterwetboek, bepaalt dat wanneer tegen een beslissing van de adviseur-generaal van de administratie belast met de vestiging van de inkomstenbelastingen of van de door hem gedelegeerde ambtenaar een vordering in rechte is ingesteld en de rechter de aanslag geheel of ten dele nietig verklaart, om een andere reden dan verjaring, de zaak gedurende een termijn van zes maanden te rekenen vanaf de rechterlijke beslissing ingeschreven blijft op de rol. Gedurende die termijn van zes maanden kan de administratie een subsidiaire aanslag door middel van conclusies aan het oordeel van de rechter onderwerpen op naam van dezelfde belastingschuldige en op grond van alle of een deel van dezelfde belastingelementen als de initiële aanslag. 2. Belastingen zijn van openbare orde. Bijgevolg moet de rechter zelf, zowel in feite als in rechte, beslissen over het bestaan van de belastingschuld wanneer hij daartoe wordt uitgenodigd door de vorderingen die door de partijen worden gesteld.

VERZOEKSCHRIFT/16 Hierbij is hij niet gebonden door de juridische gronden waarop het bestuur zich bij het vestigen van de aanslag heeft gebaseerd en moet hij uitspraak doen over de gronden die het bestuur voor het eerst voor hem aanvoert ter verantwoording van de heffing of over de gronden die de rechter aanduidt als mogelijke verantwoording.

3.1.

De appelrechter stelt vast en oordeelt dat:

3.2.

de aangiftes tijdig zijn ingediend voor heffingsjaar 2006 en er geen rechtsgrond was om de procedure van ambtswege heffing opgenomen in artikel 35duodecies Wet 26 maart 1971 toe te passen (bestreden arrest p. 11, derde alinea); eiseres de procedure van rechtzetting bepaald in artikel 35undecies, §1, Wet 26 maart 1971 had moeten toepassen, die van toepassing is wanneer eiseres “meent de aangifte te moeten rechtzetten die door de heffingsplichtige is ingediend binnen de wettelijk bepaalde termijn en die voldoet aan de vormvereisten” en niet de procedure van heffing van ambtswege bepaald in artikel 35duodecies Wet 26 maart 1971 (bestreden arrest p. 11, vierde alinea); de toepassing van de foutieve procedure tot gevolg heeft dat de heffing die binnen deze procedure werd gevestigd, onregelmatig is; de bestreden heffing moet worden nietig verklaard (bestreden arrest p. 12, laatste alinea en p. 13, eerste alinea). Op die gronden kon de appelrechter niet naar recht beslissen:

dat een substantiële inbreuk die voortvloeit uit de onterechte toepassing van de procedure van heffing van ambtswege in gevallen waar dit op grond van artikel 35duodecies Wet 26 maart 1971 niet is toegelaten door de rechter niet zelf kan worden rechtgezet; dat dit kan worden rechtgezet middels een subsidiaire aanslag zoals bepaald in artikel 356 WIB92, wat evenwel in huidig geschil niet mogelijk is aangezien aan de toepassingsvoorwaarden van artikel 356 WIB92 niet is voldaan (bestreden arrest p. 15, nr. 4.4.2).

De heffing op de waterverontreiniging is immers van openbare orde. De appelrechter diende bijgevolg zelf, zowel in feite als in rechte, te beslissen over het bestaan van die heffing. Hij is hierbij niet gebonden door de juridische gronden waarop het bestuur zich bij het vestigen van de aanslag heeft gebaseerd. Wanneer de appelrechter oordeelt dat er geen rechtsgrond was om de procedure van ambtshalve heffing opgenomen in artikel 35duodecies Wet 26 maart 1971 toe te passen (1) maar dat eiseres de procedure van rechtzetting bepaald in artikel 35undecies, §1, Wet 26 maart 1971 had moeten toepassen (2), dan moet de appelrechter zelf beslissen over het al dan niet bestaan van de betwiste heffing op basis van het artikel 35undecies, §1, Wet 26 maart

VERZOEKSCHRIFT/17 1971 dat volgens hem moest worden toegepast, vermits de heffing op de waterverontreiniging van openbare orde is (3). De appelrechter was daartoe verplicht ongeacht de grond van eventuele nietigheid van de aanslag gevestigd volgens de procedure van ambtshalve heffing (4), ook in het geval waarin de wet niet voorziet in de mogelijkheid om een subsidiaire aanslag voor te leggen aan de rechter, met name zoals in casu, bij gebreke aan een tijdige administratieve beslissing over het ingediende bezwaar (5).

Door te beslissen dat de substantiële inbreuk die voortvloeit uit de onterechte toepassing van de procedure van heffing van ambtswege door de rechter niet zelf kan worden rechtgezet omdat een subsidiaire aanslag zoals voorzien in artikel 356 WIB92 niet mogelijk is terwijl hij oordeelde dat eiseres de procedure van rechtzetting had moeten toepassen en zonder na te gaan of de heffing geheel of gedeeltelijk kon worden gewettigd op grond van de procedure van rechtzetting, heeft de appelrechter de artikelen 1.3, vierde lid, Burgerlijk Wetboek, 35octies, §1, 35undecies, §1, 35duodecies, §1, 35septiesdecies, §1, Wet 26 maart 1971, 4.2.4.8, §1, Waterwetboek en 356 WIB92 geschonden.

Derde onderdeel

1.1. Ingevolge artikel 35octies, §1, Wet 26 maart 1971 is de in artikel 35quinquies bedoelde heffingsplichtige, met uitzondering van de in de categorie 56 van de bijlage I bij deze wet bedoeld heffingsplichtige, verplicht voor 15 maart van elk heffingsjaar een aangifte bij de Maatschappij in te dienen met de nodige gegevens voor de berekening van de vuilvracht. 1.2. Artikel 35duodecies, §1, Wet 26 maart 1971 preciseert dat de maatschappij kan overgaan tot een heffing van ambtswege op grond van de gegevens waarover zij beschikt, in de gevallen waarin de heffingsplichtige nagelaten heeft: 1° ofwel, indien hij daartoe verplicht is, een aangifte of melding in te dienen binnen de in artikel 35octies, §1 en §2 bepaalde termijnen;

(…)

4° ofwel zich te schikken naar de wettelijk voorgeschreven verplichtingen inzake het houden, het uitreiken, het bewaren of het ter inzage voorleggen van boeken, stukken of registers; de Maatschappij kan inzonderheid ook tot een heffing van ambtswege overgaan wanneer de berekeningselementen van de heffing niet of onjuist werden ingeschreven in de boeken, stukken of registers”. Indien een heffing van ambtswege is gevestigd, behoort het krachtens artikel 35duodecies, §5, Wet 26 maart 1971 aan de heffingsplichtige het bewijs te leveren van het juiste bedrag van de verschuldigde heffing.

VERZOEKSCHRIFT/18 1.3. Het algemeen rechtsbeginsel “fraus omnia corrumpit” verbiedt elk bedrog of oneerlijkheid met het oogmerk om te schaden of winst te behalen. 2.1.

In haar appelconclusie stelde eiseres:

dat het algemeen rechtsbeginsel “fraus omnia corrumpit” dient te worden toegepast op de aangifte van verweerster voor het heffingsjaar 2006 betreffende het waterverbruik 2005 (“beroepsbesluiten” eiseres, p. 34); dat die aangifte deel uitmaakt van de fraude die er in bestond dat verweerster 40% van haar ongezuiverde afvalwater op bedrieglijke wijze deed “verdwijnen” (“beroepsbesluiten” eiseres p. 29, derde en vierde alinea); dat verweerster eiseres wou misleiden door het opzettelijk verborgen houden van essentiële informatie betreffende de grondslag van de heffing m.b.t. het volume geloosd ongezuiverd afvalwater dat via de bypass werd geloosd waarvan geen aangifte werd gedaan en waarvoor een valse verklaring werd gegeven, namelijk “verdamping”; dat de strafrechter heeft vastgesteld dat verweerster zelf met kwaadwillig opzet handelde en dat zij volledig op de hoogte was van de fraude; de fiscale rechter is aldus gebonden door deze kwalificatie die het structureel aanleggen van een bypass met bedrieglijk opzet gebeurde (“beroepsbesluiten” eiseres p. 27, zesde alinea, p. 28, tweede alinea, voorlaatste en laatste alinea); dat de aangifte bedoeld was om verkeerde informatie te geven en om eiseres te misleiden (“beroepsbesluiten” eiseres p. 30, voorlaatste alinea); dat een deel van het afvalwater illegaal werd geloosd en de aangifte op grond van deze illegale verdoken lozing fundamenteel onjuiste gegevens bevat (“beroepsbesluiten” eiseres p. 31, tweede, derde en vierde alinea); dat de rechtskracht van de aangifte ingevolge dit bedrog volledig vervalt (“beroepsbesluiten” eiseres p. 35, laatste alinea); dat door de toepassing van het algemeen rechtsbeginsel “fraus omnia corrumpit” aan de aangifte geen enkel rechtsgevolg kan worden gegeven en deze aangifte uit het rechtsverkeer dient te verdwijnen (“beroepsbesluiten” p. 36, tweede alinea).

2.2. Ingevolge het algemeen rechtsbeginsel “fraus omnia corrumpit” kan een aangifte die bedrieglijk werd opgesteld met het oogmerk eiseres te benadelen en een onwettig voordeel te verkrijgen geen rechtsgevolg hebben, temeer daar eiseres pas nadien op grond van verslagen van de milieu-inspectie kon vaststellen dat de aangifte onjuist was, zoals vastgesteld door de appelrechter (bestreden arrest p. 11, vierde alinea). Eiseres kon dan ook overgaan tot een heffing van ambtswege nu aan de door verweerster voor het aanslagjaar 2006 ingediende aangifte ingevolge het algemeen rechtsbeginsel “fraus omnia corrumpit” geen rechtgevolg kon worden gegeven. Door niettemin te beslissen dat de heffing van ambtswege, in het kader waarvan de bewijslast wordt omgedraaid, niet kan worden toegepast en dat “noch het feit dat de aangifte frauduleus zou zijn opgesteld, noch eventueel bedrog in hoofde van

VERZOEKSCHRIFT/19 (verweerster) noch het beginsel ‘fraus omnia corrumpit’ aan dit alles afbreuk (kan) doen” ook al blijkt de fraude van verweerster genoegzaam uit het vonnis van de correctionele rechtbank, heeft de appelrechter het algemeen rechtsbeginsel “fraus omnia corrumpit” miskend en de artikelen 35octies, §1 en 35duodecies, §1 en §5 Wet 26 maart 1971 geschonden. Door op voormelde gronden te beslissen dat eiseres de procedure van rechtzetting had moeten toepassen, ongeacht of de aangifte werd ingediend met het oogmerk eiseres te misleiden en belasting te ontduiken, heeft de appelrechter het algemeen rechtsbeginsel “fraus omnia corrumpit” miskend en de artikelen 35octies, §1 en 35undecies, §1, Wet 26 maart 1971 geschonden.

TOELICHTING Wat het eerste onderdeel betreft 1. Als niet-aangifte moet niet alleen worden beschouwd de totale afwezigheid van overlegging van de voorgeschreven heffing maar ook het overleggen van een aangifte waarin de essentiële inhoudelijke gegevens ontbreken (Cass. 18 mei 1990, RW 1990-1991, 702). Om volledig en regelmatig te zijn moet de aangifte alle gegevens bevatten die noodzakelijk zijn voor de vaststelling van de belasting, zodat de administratie op grond van die gegevens en zonder beroep te moeten doen op externe gegevens, de belastingschuld kan bepalen en de belasting kan inkohieren (Cass. 6 november 2008, Arr. Cass. 2008, 2546). 2. Het feit dat de administratie initieel een aanslag vestigt op grond van de aangegeven inkomsten, belet niet dat later, bijvoorbeeld na een grondige controle, nog een supplementaire aanslag van ambtswege kan worden gevestigd (I. De Troyer en L. Vandenberghe, Handboek fiscale procedure inkomstenbelastingen, Antwerpen, Larcier Intersentia, 2024, p. 185, nr. 225). Wat het tweede onderdeel betreft

Belastingen zijn van openbare orde. Bijgevolg moet de rechter zelf, zowel in feite als in rechte, beslissen over het bestaan van de belastingschuld wanneer hij daartoe wordt uitgenodigd door de vorderingen die door de partijen worden gesteld. Hierbij is hij niet gebonden door de juridische gronden waarop het bestuur zich bij het vestigen van de belasting heeft gebaseerd en moet hij uitspraak doen over de andere gronden die het bestuur voor hem aanvoert ter verantwoording van de heffing (Cass. 6 juni 2024, ECLI:BE:CASS:20240606.1N.10, conclusie advocaat-generaal S. Ravyse, ECLI:BE:CASS:2024:CONC:20240606.1N.10; Cass 23 november 2023, RW 2023-2024, 941, conclusie advocaat-generaal J. Van der Fraenen;

VERZOEKSCHRIFT/20 ECLI:BE:CASS:2023:CONC: 20231123.1N5; Cass. 25 september 2020, ECLI:BE:CASS:2020:ARR.20200925.1N.1; conclusie advocaat-generaal J. Van der Fraenen, ECLI:BE:CASS:2020:CONC: 20200925.1N.1). 2. De heffing op de waterverontreiniging is een kohierbelasting (art. 35terdecies, §§ 4 en 5, Wet 26 maart 1971). Het kohier bij kohierbelastingen en het dwangbevel bij niet-kohierbelastingen zijn qua concept naar elkaar toegegroeid. Het declaratief karakter van het dwangbevel is dan ook geen doorslaggevend argument om voor wat de taak van de fiscale rechter betreft een onderscheid te maken tussen kohierbelastingen en niet-kohierbelastingen (conclusie advocaat-generaal J. Van der Fraenen van 23 november 2023, nr. 2.3.4: ECLI:BE:CASS:2023:CONC:20231123.1N5; in dezelfde zin: M. Delanote, Schuld & Executie, Brugge, die Keure, 2010, p. 277-290, nrs. 290-305). 3. Gelet op het openbare orde karakter van de belasting moet de rechter zelf uitspraak doen over de betwiste heffing. Dit geldt evenzeer in een geval waarin de wetgever niet heeft voorzien in de mogelijkheid voor de administratie om een subsidiaire aanslag voor te leggen aan de rechter, met name zoals in casu bij gebreke aan een (tijdige) administratieve beslissing over het ingediende bezwaar (conclusie advocaat-generaal J. Van der Fraenen 25.09.2020, nr. 2.6, ECLI:BE:CASS:2020:CONC.20200925.1N.1).

OM DEZE REDENEN

Besluit ondergetekende advocaat bij het Hof van Cassatie, voor eiseres, tot de vernietiging van het aangevochten arrest en de verwijzing van de zaak en de partijen naar een ander hof van beroep, kosten als naar recht.

Brussel, 5 maart 2025 Voor eiseres tot cassatie, haar raadsman

Bruno Maes, afwezig Fabrice Mourlon Beernaert Advocaat bij het Hof van Cassatie