Conseil d'État de Belgique — Raad van State — ECLI:BE:RVSCE:2023:ARR.257.969 (2023-11-22)
Samenvatting (NL) :
Arrest nr 257.969 van 22 november 2023 Fiscaliteit - Dossiers in verband
met die geschillenberechting (fiscaliteit) Beslissing : Verwerping
--- TEXTE INTÉGRAL DE L'ARRÊT ---
RAAD VAN STATE, AFDELING BESTUURSRECHTSPRAAK
XIVe KAMER
ARREST
nr. 257.969 van 22 november 2023
in de zaak A. 238.197/XIV-39.115
In zake :
XXXX
bijgestaan en vertegenwoordigd door
advocaat Michel Maus
kantoor houdend te 8020 Oostkamp
Hertsbergsestraat 4
bij wie woonplaats wordt gekozen
eveneens bijgestaan en vertegenwoordigd door
advocaat Pieterjan Smeyers
kantoor houdend te 1170 Brussel
Vorstlaan 90
tegen :
de BELGISCHE STAAT, vertegenwoordigd door
de minister van Financiën
Centrale Rechtskundige dienst FOD Financiën
North Galaxy - Toren B, 26ste verdieping
kantoor houdend te 1030 Brussel
Koning Albert II-laan 33, bus 15
alwaar woonplaats wordt gekozen
-------------------------------------------------------------------------------------------------I. Voorwerp van het beroep
Het beroep, ingesteld op 18 januari 2023, strekt tot de
nietigverklaring van de beslissing van 21 november 2022 van de Cel
Administratieve Sancties waarbij het verzoek tot kwijtschelding of vermindering
van een administratieve sanctie overeenkomstig artikel 5 van de wet van 29 maart
2018 ‘tot uitbreiding van de opdracht en versterking van de rol van de fiscale
bemiddelingsdienst’, wordt afgewezen.
XIV-39.115-1/18
II. Verloop van de rechtspleging
De verwerende partij heeft een memorie van antwoord
ingediend en verzoeker heeft een memorie van wederantwoord ingediend.
Eerste auditeur Alexander Van Steenberge heeft een verslag
opgesteld.
Verzoeker heeft een verzoek tot voortzetting van het geding en
een laatste memorie ingediend.
De partijen zijn opgeroepen voor de terechtzitting, die heeft
plaatsgevonden op 4 oktober 2023.
Staatsraad Kaat Leus heeft verslag uitgebracht.
Advocaat Alexia Cioffo, die loco advocaten Michel Maus en
Pieterjan Smeyers verschijnt voor verzoeker, en attaché Selim Dedeli, die
verschijnt voor de verwerende partij, zijn gehoord.
Eerste auditeur Alexander Van Steenberge heeft een met dit
arrest eensluidend advies gegeven.
Er is toepassing gemaakt van de bepalingen op het gebruik der
talen, vervat in titel VI, hoofdstuk II, van de wetten op de Raad van State,
gecoördineerd op 12 januari 1973.
III. Feiten
3.1.
Verzoeker is restauranthouder en baatte twee restaurants uit te
Brugge.
XIV-39.115-2/18
In februari 2021 heeft verzoeker zijn werkzaamheden in een van
beide restaurants stopgezet.
3.2.
Naar aanleiding van een fiscale controle van de aangifte in de
personenbelasting voor het aanslagjaar 2018, worden er onregelmatigheden
vastgesteld, wat – op grond van artikel 226 van het koninklijk besluit van
27 augustus 1993 ‘tot uitvoering van het Wetboek van de inkomstenbelastingen
1992’ (hierna: het KB/WIB 92) – leidt tot een belastingverhoging van 50%, als
sanctie voor de eerste overtreding in geval van onvolledige of onjuiste aangifte met
het opzet de belasting te ontduiken.
Verzoeker heeft hiertegen een bezwaarschrift ingediend, wat
door de fiscale administratie gedeeltelijk is ingewilligd met een beslissing van
12 augustus 2021. Wel meent het fiscaal bestuur dat er een oogmerk bestaat om de
belasting te ontduiken of de ontduiking ervan mogelijk te maken en wordt de
belastingverhoging van 50% toegepast.
3.3.
Met een brief van 11 januari 2022 vraagt verzoeker aan de
fiscale bemiddelingsdienst om de door de fiscale overheid (bij wijze van sanctie)
opgelegde belastingverhoging kwijt te schelden, minstens te verminderen.
3.4.
Bij een aangetekende brief en e-mail van 21 november 2022
deelt de verwerende partij mee dat de aanvraag van verzoeker wordt afgewezen op
grond van de volgende overwegingen:
“[…]
REDEN(EN) VAN DE AFWIJZING VAN HET VERZOEK OM
KWIJTSCHELDING
I. Voorafgaande opmerking
Een verzoekschrift om kwijtschelding of vermindering van belastingverhogingen
en administratieve boetes, ingediend bij de Cel administratieve sancties (CAS),
moet worden beschouwd als een genadeverzoek. Hierbij verduidelijkt de aanvrager,
los van elk fiscaal geschil, zijn persoonlijke of financiële toestand die hem niet meer
toelaat om de toegepaste administratieve sancties te betalen.
Het verzoekschrift om kwijtschelding of vermindering van belastingverhogingen en
administratieve boetes mag geenszins aanzien worden als een tweede
XIV-39.115-3/18
geschillenronde waarbij verzocht wordt om de opgelopen administratieve sancties
opnieuw te onderzoeken onder het motief dat de fiscale situatie onjuist beoordeeld
werd door de administratieve overheid of door de rechter.
Bijgevolg wordt de vraag of de administratieve sancties terecht of onterecht werden
toegepast, in het kader van het genadeverzoek, niet behandeld.
De beslissing van de CAS wijzigt dus geenszins de beslissing waarbij de
belastingplichtige een administratieve sanctie heeft opgelopen; zij verleent
eenvoudigweg om billijkheidsredenen (humanitaire, sociale, financiële, …) een
gehele of gedeeltelijke ontheffing van de uitvoering van een aan de
belastingplichtige opgelegde geldelijke sanctie. De belastingverhoging of de
administratieve boete, blijft weliswaar op zich bestaan, maar de uitvoering ervan
wordt niet meer door de fiscale administratie voortgezet.
II. Omstandigheden voorafgaand aan het verzoekschrift
De belastingplichtige is restauranthouder. Ingevolge een fiscale controle van de
aangifte in de personenbelasting voor het aanslagjaar 2018 worden de belastbare
nettowinsten aanzienlijk verhoogd wegens het herhaaldelijk onvoldoende
inschrijven van de ontvangsten in het dagontvangstenboek, dit na vergelijking met
de ontvangsten op de bankrekening.
Er werd een belastingverhoging toegepast van 50%, zoals voorzien als sanctie voor
de eerste overtreding in geval van ‘onvolledige of onjuiste aangifte met het opzet de
belasting te ontduiken’.
Tegen de gevestigde belasting onder artikel 600.001.978 van het aanslagjaar 2018
in de personenbelasting werd een bezwaarschrift ingediend, dat gedeeltelijk werd
ingewilligd. De belastingverhoging van 50% werd evenwel behouden, doch na de
ontheffing van een bedrag van 822,59 euro werd het bedrag van de
belastingverhoging herleid tot 6.088,60 euro.
Tegen deze beslissing werden geen gerechtelijke stappen ondernomen.
III. Motivering van uw verzoekschrift
Vooreerst wordt verwezen naar de precaire financiële situatie ten gevolge van de
langdurige coronacrisis. Eén van de restaurants van de belastingplichtige is
inmiddels gesloten. Indien hij de boete dient te betalen zou hij genoodzaakt zijn om
de resterende horecazaak ook te sluiten.
Midden in het onderzoek door de fiscale administratie is er op 9 maart 2019 brand
ontstaan in zijn restaurant waardoor deze zaak ook (tijdelijk) gesloten diende te
worden. Het niet antwoorden op de vraag van 4 april 2019 was geenszins met de
intentie de belasting te ontduiken, maar enkel omdat cliënt verwikkeld was in het
herstellen van zijn zaak die een enorme brandschade opliep.
Er wordt eveneens aangehaald dat de belastingplichtige medewerking heeft
verleend aan het fiscaal onderzoek, o.a. door eind 2018 zijn boekhouding zelf
binnen te brengen bij de administratie.
Als de boete volledig behouden zou blijven zal de belastingplichtige genoodzaakt
zijn om zijn zaak te sluiten en te verkopen, aangezien zijn financiële situatie hem
niet toelaat het volledige bedrag van de gevestigde aanslag te voldoen.
Daarom wordt gevraagd om de belastingverhoging kwijt te schelden, minstens te
willen verminderen.
IV. Standpunt van de CAS
In het verzoekschrift verwijst de mandataris naar de brand waardoor het [eerste]
restaurant’ [….] op 9/03/2019 werd getroffen, waardoor dit (tijdelijk) diende te
sluiten. Hij stelt dat naast de administratie en de renovatiewerken die dienden te
gebeuren deze brand ook een zware impact heeft gehad op de financiële situatie van
de belastingplichtige door het verlies aan inkomsten tijdens de sluitingsdagen, die
niet werden gecompenseerd. Doordat de cliënt reeds verwikkeld was in het
XIV-39.115-4/18
herstellen van zijn zaak die enorme brandschade had opgelopen, werd niet
geantwoord op de vraag van 4/4/2019 vanuit de fiscale administratie.
De brand in het restaurant heeft ongetwijfeld een impact gehad op de
belastingplichtige, maar uit een persartikel van 28/03/2019 blijkt dat het restaurant
na iets meer dan twee weken reeds terug geopend was. Het inkomstenverlies werd
aldus beperkt tot ongeveer twee weken, waarbij uit hetzelfde artikel bovendien
blijkt dat het cliënteel in het tweede restaurant […] werd opgevangen.
Het [eerste] restaurant […] was op woensdag 27/03/2019 reeds opnieuw geopend.
De bewering van de mandataris dat de cliënt verwikkeld was in ‘het herstellen van
zijn zaak die enorme brandschade had opgelopen’ en dat daardoor niet werd
geantwoord op de vraag van 4/4/2019 vanuit de fiscale administratie kan dan ook
niet als een valabel argument beschouwd worden.
Ingevolge de wettelijke samenwoning werd de belasting in de personenbelasting
voor het aanslagjaar 2018 gevestigd op naam van beide partners, [verzoeker] en
mevrouw [W.] […]. Het onderhavig verzoekschrift om kwijtschelding werd enkel
ten name [verzoeker] ingediend aangezien de gevestigde belastingaanslagen
inclusief de belastingverhoging in hoofde van een inkomstenverhoging in zijn
hoofde werden doorgevoerd.
Mevrouw [W.] is volledig eigenaar van het onroerend goed gelegen te […], nadat
[verzoeker] op 2/05/2011 afstand heeft gedaan van zijn aandeel ten voordele van
haar (de andere helft heeft ze verworven door aankoop op 23/08/2005).
In dit gebouw was [het tweede restaurant] gevestigd, waarvan de uitbating in
februari 2021 door [verzoeker] noodgedwongen werd stopgezet. Dit heeft op
9/11/2021 geleid tot een overeenkomst voor de verbreking van de handelshuur met
dading/handlichting tussen beide partners met mevrouw in de hoedanigheid van
verhuurder en mijnheer als huurder van het handelspand.
De handelshuurovereenkomst werd met ingang van 1/1/2012 voor een periode van
18 jaar afgesloten voor een maandelijkse huur van 1.300 euro. Op 3 maanden na
werd geen beroepshuur betaald.
In de voormelde overeenkomst wordt het geschil beslecht. Mevrouw [W.] heeft
recht op de niet betaalde huurgelden (in de overeenkomst bepaald op 141.900 euro).
Daar tegenover staat dat [verzoeker] niet werd vergoed voor de afstand van zijn
aandeel van het handelspand (75.000 euro, vermeerderd met de intresten tot een
bedrag van 133.374,22 euro).
Na deze berekening wordt het verschil/saldo door de verhuurder kwijtgescholden
als tegemoetkoming voor de COVID-19 pandemie (waarvoor mevrouw een
belastingkorting kan bekomen mits de schriftelijke overeenkomst uiterlijk op 15
november 2021 aan de administratie wordt bezorgd, hetzij 6 dagen na de datum van
de overeenkomst). Er werd handlichting gegeven van de inschrijving van de schuld
van mevrouw t.o.v. [verzoeker].
Uit de overeenkomst blijkt bovendien dat de verhuurder (mevrouw dus) voor eigen
rekening en/of voor rekening van een bestaande of nog op te richten vennootschap
verbouwingswerken heeft uitgevoerd in dit pand vanaf 14/03/2020, m.a.w. ruim
voorafgaand aan de noodgedwongen sluiting 5/13 in februari 2021 door mijnheer.
Vanaf 1 april 2022 is [het tweede restaurant] terug geopend, nu uitgebaat door
mevrouw [W.] samen met de oudste zoon [M.]. Hiervoor werd door beiden op
9/11/2021 de BV [L.] opgericht waarbij zij als bestuurders van de nieuwe
vennootschap werden aangesteld. [Verzoeker] werd niet betrokken in de oprichting
van de nieuwe vennootschap.
Al deze elementen (met uitzondering van de effectieve openingsdatum van [het
tweede restaurant) waren bekend bij de mandataris op het moment dat het
verzoekschrift op 11 januari 2022 werd ingediend, maar worden niet vermeld in het
verzoekschrift. Integendeel wordt het gegeven dat één van beide restaurants van de
XIV-39.115-5/18
belastingplichtige werd gesloten zelfs als argument aangevoerd om de
kwijtschelding te verkrijgen, terwijl de partner elf maanden voor de sluiting reeds
bezig was met de verbouwingen en inmiddels het restaurant onder dezelfde naam
terug opende. Nadat reeds eerder diende vastgesteld te worden dat de brand niet als
reden kon worden aangehaald als verantwoording voor het niet antwoorden op de
toegezonden vraag om inlichtingen, dient nu ook te worden vastgesteld dat de in het
verzoekschrift geschetste omstandigheden aangaande de noodgedwongen sluiting
van het tweede restaurant niet overeenkomen met de hierboven vermelde
vaststellingen.
De aandacht wordt erop gevestigd dat de belastingverhoging betrekking heeft op de
personenbelasting gevestigd op basis van de inkomsten van het jaar 2017. Tijdens
het inkomstenjaar 2017 werden de ontvangsten herhaaldelijk onvoldoende
ingeschreven, waarna het bedrag van de aangekochte drank en eetwaren met 40.000
euro werden verminderd teneinde het resultaat op te smukken. Deze handelswijze
kan niet worden beschouwd als enkele fouten in de boekhouding, maar betreft een
bewuste keuze om belastingen te ontduiken. Voor de samenhangende btw-schuld
die werd betekend bij proces-verbaal van 26/09/2019, werd een evenredige boete a
rato van 200% opgelegd. Tegen deze btw-schuld werd door u een vordering
ingesteld bij de rechtbank van eerste aanleg West-Vlaanderen, afdeling Brugge.
Ingevolge de beslissing van het bezwaarschrift op 12/08/2021 en het niet inleiden
van een gerechtelijke procedure tegen de voormelde beslissing, heeft de
openstaande fiscale schuld inzake de personenbelasting van het aanslagjaar 2018
een definitief en vaststaand karakter verkregen. Er werd met betrekking tot deze
schuld door u geen enkel afbetalingsplan aangevraagd. Ook werd door de
belastingplichtige geen enkele betaling uitgevoerd. De wijze van handelen door de
belastingplichtige om zijn definitief vaststaande belastingschuld aan te zuiveren
geeft geen blijk van goede wil en geeft geen aanleiding tot een welwillende
behandeling van het namens hem ingediende verzoekschrift om kwijtschelding.
Een verzoekschrift om kwijtschelding of vermindering van belastingverhogingen
en administratieve boetes, ingediend bij de Cel administratieve sancties (CAS),
moet worden beschouwd als een genadeverzoek, waarbij de aanvrager zijn
persoonlijke of financiële toestand toelicht die hem niet meer toelaat om de
toegepaste administratieve sancties te betalen. In dit dossier dient vastgesteld te
worden dat de kwijtschelding of vermindering van de belastingverhoging aan de
belastingplichtige geen perspectief zou bieden op een nieuwe start.
Het verlenen van kwijtschelding of vermindering van de belastingverhogingen en
administratieve boetes is een gunstmaatregel die slechts in uitzonderlijke
omstandigheden kan worden toegekend. Op basis van de beoordeling van de door
de belastingplichtige aangereikte elementen en op basis van het door de CAS
gevoerde onderzoek, kan aan het ingediende verzoek geen gunstig gevolg worden
gegeven.
Rekening houdende met het bovenstaande kan er geen kwijtschelding en/of
vermindering van de gevestigde administratieve sanctie(s) verleend.”
Dit is de bestreden beslissing.
XIV-39.115-6/18
IV. Rechtsmacht van de Raad van State
Standpunt van de partijen
Zonder een exceptie op te werpen, neemt de verwerende partij
enkele beschouwingen over de rechtsmacht op in de memorie van antwoord
waarbij zij erop wijst dat het enkel de Raad van State toekomt om te oordelen over
zijn rechtsmacht in het voorliggende annulatieberoep.
Verzoeker verwijst in de memorie van wederantwoord naar ’s
Raads arrest nr. 187.001 van 13 oktober 2008 waaruit blijkt dat de Raad van State
over de vereiste rechtsmacht beschikt. In dit arrest heeft de Raad van State
geoordeeld dat hij zich enkel onbevoegd moet verklaren indien de middelen
gericht tegen de beslissing waarbij de kwijtschelding van de belastingverhoging
wordt geweigerd, de wettigheid van die belastingverhoging zelf in twijfel trekken.
Aangezien het middel in die zaak betrekking had op de schending van de wet van
29
juli
1991
‘betreffende
de
uitdrukkelijke
motivering
van
de
bestuurshandelingen’ (hierna: de wet van 29 juli 1991) was de Raad van State van
oordeel dat niet de wettigheid van die belastingverhoging zelf in twijfel werd
getrokken, waardoor hij besloot dat de door de Belgische Staat ingeroepen exceptie
wegens gebrek aan rechtsmacht, faalde naar recht. Zoals hierna zal blijken, roept
verzoeker in het voorliggende beroep eveneens de schending in van de wet van 29
juli 1991 zodat de Raad van State volgens verzoeker wel degelijk bevoegd is om
dit middel te beoordelen.
Verzoeker dient nog een laatste memorie in. Hij beperkt zich
ertoe een verzoek tot voortzetting met het oog op de vernietiging van de bestreden
beslissing in te dienen en de kosten daarin begrepen de basisrechtsplegingsvergoeding, ten laste te leggen van de verwerende partij.
XIV-39.115-7/18
Beoordeling
Aan
verzoeker
werd,
als
administratieve
sanctie,
een
belastingverhoging opgelegd met toepassing van artikel 444, tweede lid, van het
Wetboek van de inkomstenbelastingen (hierna: het WIB ‘92) waarin is bepaald dat
“[b]ij een onjuiste aangifte die aanleiding geeft tot een in titel 6, hoofdstuk 1,
afdeling 4, onderafdeling 3, bedoelde vrijstelling van doorstorting van
bedrijfsvoorheffing, de verschuldigde voorheffingen [worden] vermeerderd met
een verhoging die wordt bepaald naar gelang van de aard en de ernst van de
overtreding, volgens een schaal waarvan de trappen door de Koning worden
vastgesteld en gaande van 10% tot 200 % van de onjuist aangegeven vrijstelling
van doorstorting van bedrijfsvoorheffing”.
Artikel 226 van het KB/WIB 92, stelt de schaal vast van de
belastingverhoging bij een onjuiste aangifte. Die schaal voorziet dat, ingeval van
een eerste overtreding, “bij onvolledige of onjuiste aangifte met het opzet de
belasting te ontduiken” de belastingverhoging 50 procent bedraagt.
De wet van 29 maart 2018 ‘tot uitbreiding van de opdrachten en
versterking van de rol van de fiscale bemiddelingsdienst’ (hierna: de wet 29 maart
2018) bevat een Hoofdstuk 2 - ‘Overdracht van de bevoegdheid inzake
kwijtschelding van belastingverhogingen en fiscale administratieve boetes’. Het
genoemde hoofdstuk 2 geeft uitwerking aan de aanbevelingen nrs. 63 en 64 van het
verslag van 7 mei 2009 van de Parlementaire onderzoekscommissie naar de grote
fiscalefraudedossiers (Parl.St. Kamer 2017-2018, 1521/006, 3-4). De aanbeveling
nr. 63 bepaalt dat “de bevoegdheid waarover de minister van Financiën krachtens
artikel 9 van het Organiek Regentsbesluit van 18 maart 1831 ‘van het bestuur van 's
lands middelen’ beschikt zodanig moet worden georganiseerd dat de tussenkomst
van de minister voor de beslissingen tot kwijtschelding niet meer vereist is.” (Parl.
St. Kamer 2008-2009, 0034/004, 258-259). Bij artikel 2 van die wet, wordt bij de
fiscale bemiddelingsdienst bedoeld in artikel 116 van de wet van 25 april 2007
‘houdende diverse bepalingen (IV)’ (hierna: de wet van 25 april 2007) een ‘Cel
XIV-39.115-8/18
Administratieve Sancties’ opgericht (hierna: de CAS) die wordt belast met de
opdracht als bedoeld in artikel 5 van de wet van 29 maart 2018. Volgens laatst
genoemd artikel 5 beslist de fiscale bemiddelingsdienst (met name de CAS),
“[o]nverminderd de toepassing van in de specifieke wetten voorziene bepalingen
(…)
over
de
verzoeken
om
kwijtschelding
of
vermindering
van
belastingverhogingen en administratieve boetes bedoeld in de artikelen 444 en 445
van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, over de verzoeken om
kwijtschelding of vermindering van belastingverhogingen en administratieve
boetes bedoeld in artikel 2, derde lid, van het Wetboek van de met de
inkomstenbelastingen gelijkgestelde belastingen en over de verzoeken om
kwijtschelding of vermindering van de proportionele en niet-proportionele boetes
bedoeld in het Wetboek diverse rechten en taksen, voor zover die
belastingverhogingen en administratieve boetes niet meer onderhevig zijn aan enig
administratief en rechterlijk beroep en zij niet zijn opgelegd ingevolge inbreuken
die via de administratieve weg zijn geregeld in het kader van het overleg,
ingevoerd door de wet van 20 september 2012 tot instelling van het “una
via”-principe in de vervolging van overtredingen van de fiscale wetgeving en tot
verhoging van de fiscale penale boetes.”
De kwijtschelding of vermindering van de belastingverhoging of
boete die als sanctie (definitief) aan de belastingplichtige wordt opgelegd, is een
gratiemaatregel die wordt toegekend (of geweigerd) na een verzoek daartoe van de
belastingplichtige. De sanctie moet definitief zijn geworden, wat inhoudt dat alle
beroepsmogelijkheden (administratief en jurisdictioneel) moeten uitgeput zijn
(Parl.St. Kamer 2017-2018, 1521/006, 3-5).
In het verslag aan de Koning bij het koninklijk besluit van
21 december 2018 ‘tot uitvoering van hoofdstuk 2 van de wet van 29 maart 2018
tot uitbreiding van de opdrachten en versterking van de rol van de fiscale
bemiddelingsdienst’ (hierna: het koninklijk besluit van 21 december 2018) kan,
wat het bevoegde rechtscollege betreft om kennis te nemen van beroepen tegen
beslissingen inzake kwijtschelding of vermindering (lees: gedeeltelijke
XIV-39.115-9/18
kwijtschelding) van belastingverhogingen en fiscale administratieve boetes, nog
wat volgt worden gelezen:
“II. De kwijtschelding of vermindering van belastingverhogingen en
administratieve boetes is het resultaat van een gratiebeslissing, namelijk los van elk
fiscaal geschil.
Sinds geruime tijd bestaat er een grote verwarring tussen, enerzijds, de
verminderingen (in het Frans: réductions) van fiscale boetes en, anderzijds, de
kwijtscheldingen of verminderingen (in het Frans: modérations) van fiscale boetes.
Deze verwarring wordt nog groter door het gebruik van hetzelfde woord
‘vermindering’ in het Nederlands om de Franse woorden ‘réduction’ en
‘modération’ te vertalen, daar de ‘modération’ in feite een ‘remise partielle’ of een
gedeeltelijke kwijtschelding is.
De verminderingen (réductions) van fiscale boetes bestaan uit de toepassing van een
lagere boete dan het wettelijke maximum (200 %) en zijn afhankelijk van de fiscale
situatie en van het gedrag van de belastingplichtige: i) de aard en ernst van de
inbreuk en ii) goede of slechte trouw.
De beslissing om een boete toe te passen hangt in eerste instantie af van de
taxatieagent, maar het is de adviseur-generaal van de administratie belast met de
vestiging van de inkomstenbelastingen die, op basis van een door de
belastingplichtige ingediend bezwaarschrift, nagaat of de schalen van de
belastingverhogingen (anders gezegd, de proportionele boetes) en de
administratieve boetes (anders gezegd, de niet proportionele boetes) vastgesteld
krachtens de artikelen 444 en 445 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen
1992 (WIB 92) en de artikelen 225, 226, en 229/1, van het koninklijk besluit tot
uitvoering van het WIB 92, op een juiste wijze werden toegepast in functie van het
gedrag dat door de belastingplichtige daadwerkelijk werd aangenomen.
Indien na een administratief bezwaarschrift het geschil aanhoudt, wordt het
onderworpen aan het oordeel van de rechterlijke macht en zal de rechter met volheid
van bevoegdheid oordelen, namelijk of hij zijn beoordeling in de plaats kan stellen
van de bestreden directoriale beslissing. Rechtens kan worden gesteld dat hij de
macht heeft om de administratieve beslissing aan hem voorgelegd door de
rechtsonderhorige, te wijzigen.
De kwijtscheldingen en verminderingen (de gedeeltelijke kwijtscheldingen) van
fiscale boetes zijn geenszins een tweede geschillenronde waarbij de
belastingplichtige zou verzoeken om de administratieve sanctie die hij heeft
opgelopen opnieuw te onderzoeken onder het motief dat zijn fiscale situatie onjuist
beoordeeld werd door de administratieve overheid of door de rechter.
Integendeel, de verzoekschriften om kwijtschelding of vermindering van fiscale
boetes die bij de CAS zullen worden ingediend, zijn eigenlijk genadeverzoeken.
Belastingplichtige zal los van elk fiscaal geschil zijn persoonlijke of financiële
toestand die hem niet of niet meer toelaat om de toegepaste fiscale boete te betalen,
uiteenzetten.
Bijgevolg wordt hier niet meer de vraag of de fiscale boete terecht of onterecht werd
toegepast, behandeld, daar deze vraag reeds definitief in een eerder stadium is
beslecht ter gelegenheid van een administratieve of gerechtelijke beroep waarbij
uitspraak werd gedaan over de eerder door de belastingplichtige gestelde vraag,
namelijk de vermindering (réduction) (in voorkomend geval tot nul) van de
proportionele of de niet proportionele fiscale boete.
De beslissing van de CAS die uitspraak zal doen over een gratieverzoek wijzigt dus
geenszins de beslissing waarbij de belastingplichtige een fiscale boete heeft
XIV-39.115-10/18
opgelopen; zij verleent eenvoudigweg om billijkheidsredenen (humanitaire, sociale,
financiële, ...) een gehele of gedeeltelijke ontheffing van de uitvoering van een aan
de belastingplichtige opgelegde geldelijke sanctie. De fiscale sanctie, namelijk de
belastingverhoging of de administratieve boete, blijft weliswaar op zich bestaan,
maar de uitvoering ervan wordt niet meer door de fiscale administratie voortgezet.
In die zin sluit het genaderecht in fiscale zaken nauw aan bij het gratierecht dat
inzake strafzaken door artikel 110 van de Grondwet is toegekend aan de Koning,
wat ontheffing verleent van de uitvoering van een deel van de gevangenisstraf
waarvoor een rechtsonderhorige werd veroordeeld.
In de praktijk zal de motivering van de gratiebeslissing zich moeten baseren op een
onderzoek van de persoonlijke en financiële situatie van de schuldenaar van de
administratieve sanctie, gestoeld op argumenten van sociale, financiële,
economische of humanitaire aard, evenals op zijn goede trouw.
Deze motivering, en het is belangrijk om dit aan te halen, zal door de betrokken
burger of onderneming kunnen onderworpen worden aan het oordeel van de Raad
van State, bij toepassing van artikel 14, § 1, van de gecoördineerde wetten op de
Raad van State.
Om dit punt af te sluiten, de doelgroep van de genieters van de genademaatregelen,
is deze die allerhande tegenslagen kent, namelijk elke natuurlijke persoon of
rechtspersoon waarvan de financiële mogelijkheden om een opgelopen
belastingverhoging of boete te betalen, sterk zijn achteruit gegaan en dit op een
onvrijwillige wijze, bijvoorbeeld ingevolge een echtscheiding, een
levensbedreigende ziekte, een faling, een verlies van werk of van een belangrijke
cliënt, enz.
De argumenten die door de belastingplichtige naar voren zijn gebracht, zullen het
voorwerp uitmaken van een grondig onderzoek uitgevoerd door de CAS. Op basis
van een door deze cel opgesteld omstandig verslag zal door het College van de
fiscale bemiddelingsdienst ter zake een beslissing genomen worden.
De wet van 29 juli 1991 betreffende de uitdrukkelijke motivering van de
bestuurshandelingen is hier uiteraard van toepassing voor de te nemen beslissingen
over de gratieverzoeken inzake fiscale sancties.
[…]
V. Een jurisdictioneel beroep bij de afdeling bestuursrechtspraak van de Raad van
State bij toepassing van artikel 14, § 1, van de gecoördineerde wetten op de Raad
van State (Gec.W RvS)
Het Hof van Beroep te Gent heeft op 7 januari 2014 een principieel arrest geveld
(nr. 2013/AR/502) over een eventuele toepassing van artikel 569, 32°, van het
Gerechtelijk Wetboek (Ger.W) dat een gerechtelijk beroep mogelijk maakt tegen
een ministeriële beslissing die een gehele of gedeeltelijke kwijtschelding van een
fiscale sanctie afwijst bij toepassing van artikel 9 van het Regentsbesluit van 18
maart 1831.
Na een grondig onderzoek over de kwestie heeft het Hof terecht besloten dat een
beslissing van een rechter, die een fiscaal gratieverzoek afwijst, niet kan beschouwd
worden als bepalend inzake een geschil betreffende de toepassing van een
belastingwet.
Uit het principieel arrest uitgesproken door het Hof van Beroep te Gent, waarbij de
bevoegdheid van de rechtelijke macht wordt geweerd, blijkt inderdaad dat het
geschil dat voor de rechter werd gebracht, niet te beschouwen is als een geschil
betreffende de toepassing van een belastingwet (artikel 569, 32°, van het
Gerechtelijk Wetboek), maar een geschil betreffende de wettelijkheid van een
administratieve beslissing over een kwijtschelding of een vermindering van een
administratieve sanctie. Dergelijke geschillen behoren tot de bevoegdheid van de
afdeling bestuursrechtspraak van de Raad van State.
XIV-39.115-11/18
Bijgevolg, indien er geen gerechtelijk beroep mogelijk is, kan er steeds een
jurisdictioneel beroep ingediend worden bij de Raad van State bij toepassing van
artikel 14, § 1, Gec.W RvS.
Artikel 5, derde lid, van het ontwerp van besluit voorgelegd aan de Raad van State
bepaalde het volgende:
‘Tegen deze administratieve beslissing kan geen gerechtelijk beroep worden
ingesteld.’.
Deze bepaling werd ingelast teneinde iedere indiener van een gratieverzoek ervan
op de hoogte te brengen dat de wet van 29 maart 2018 niet voorziet in een
georganiseerd beroep zodat artikel 14, § 1, Gec.W RvS van toepassing is.
De afdeling Wetgeving van de Raad van State merkt in punt 14 van haar advies
nummer 64.252/3 van 11 oktober 2018 het volgende op:
‘Het staat niet aan de uitvoerende macht om te bepalen welke beslissingen
onderworpen worden aan de rechtsmacht van de Raad van State en welke aan de
rechtsmacht van de hoven en rechtbanken. Krachtens de artikelen 145 en 160 van de
Grondwet is dat een aan de wetgever voorbehouden bevoegdheid. De betrokken
bepalingen dienen derhalve weggelaten te worden uit het ontwerp van koninklijk
besluit. De toelichting van de gemachtigde kan eventueel wel opgenomen worden in
het verslag aan de Koning dat bij het ontwerp is gevoegd.’.
Deze toelichting luidde als volgt:
‘Het is juist omdat de wet niet voorziet in een georganiseerd beroep voor de Hoven
en Rechtbanken dat artikel 14 van de wetten op de Raad van State gecoördineerd op
12 januari 1973 van toepassing is. De tekst van het besluit maakt enkel melding van
het gebrek aan een georganiseerd gerechtelijk beroep, waardoor de afdeling
bestuursrechtspraak bij verstek bevoegd wordt als rechter.’.
Krachtens artikel 14, § 1, eerste lid, 1°, van voormelde wetten op de Raad van State,
heeft de vernietigingsbevoegdheid van de Raad van State immers een algemeen
karakter in die zin dat ze mede geldt voor alle eenzijdige bestuurshandelingen van
de onderscheiden administratieve overheden, behalve indien de wet voorzien heeft
in een bijzonder beroep voor een ander rechtscollege.
Aangezien dit niet het geval is, zal tegen de door de fiscale bemiddelingsdienst
krachtens de artikelen 5 en 6 van de wet van 29 maart 2018 genomen beslissingen,
een beroep kunnen ingesteld worden overeenkomstig artikel 14 van de
gecoördineerde wetten op de Raad van State van 12 januari 1973.
Teneinde rekening te houden met de opmerking van de Raad van State werd artikel
5, derde lid, van het ontwerp van besluit geschrapt.”
De vraag rijst evenwel zoals verzoeker reeds in het
auditoraatsverslag heeft kunnen lezen, of de hiervoor aangehaalde passages uit het
verslag aan de Koning niet voorbijgaan aan het ruime toepassingsgebied van
artikel 569, 32°, van het Ger. W. waardoor – bij gebrek aan een uitdrukkelijke
bepaling die de bevoegdheid van de hoven en rechtbanken uitsluit –, ook
administratieve (weigerings)beslissingen van de CAS (fiscale bemiddelingsdienst)
inzake fiscale gratieverlening onder het toepassingsgebied van artikel 569, 32°,
Ger. W., vallen.
XIV-39.115-12/18
In dat geval zal immers de conclusie moeten zijn zoals hierna
wordt uiteengezet, dat de Raad van State niet over de vereiste rechtsmacht beschikt
om kennis te nemen van het voorliggende beroep.
9.
In eerste instantie dient vastgesteld dat de vernietigings-
bevoegdheid van de Raad van State op grond van artikel 14, § 1, van de
gecoördineerde wetten op de Raad van State residuair van aard is, waarbij de Raad
van State enkel optreedt wanneer geen ander rechtscollege bevoegd is. Artikel 569,
32°, van het Gerechtelijk Wetboek bepaalt dat de rechtbank van eerste aanleg
kennis neemt “van geschillen betreffende de toepassing van een belastingwet”. De
hervorming in het fiscale geschillencontentieux beoogt de integratie van het fiscaal
contentieux in de rechterlijke macht, meer bepaald bij de “bijzondere, exclusieve
bevoegdheden van de rechtbank van eerste aanleg”. Bijgevolg vallen (individuele)
fiscale geschillen “betreffende de toepassing van een belastingwet” niet langer
onder de algemene residuaire bevoegdheid van de Raad van State en heeft deze –
behoudens een uitdrukkelijk andersluidende of van artikel 569, 32°, van het
Ger.W. afwijkende bepaling – nog enkel rechtsmacht voor normatieve fiscale
rechtshandelingen (Parl.St. Kamer 1997-1998, nrs. 1341-1342/1, 35-36; RvS nr.
231.595 van 16 juni 2015).
Geschillen “betreffende de toepassing van een belastingwet”
omvatten volgens het Hof van Cassatie niet alleen de betwistingen over de
verschuldigdheid van de aanslag of de heffing zelf, maar ook de betwistingen naar
aanleiding van andere individuele fiscale rechtshandelingen vóór of na de
vestiging van de belasting, onverminderd de bevoegdheid van de beslagrechter
voor
vorderingen
betreffende
bewarende
beslagen
en
middelen
tot
tenuitvoerlegging (Cass. 5 mei 2017, ECLI:BE:CASS:2017:ARR.20170505.4).
De wetgever heeft bepaald dat elk geschil dat betrekking heeft op de toepassing
van een belastingwet in de meest ruime zin aan de rechtbanken wordt
toevertrouwd. In de memorie van toelichting bij de wet van 23 maart 1999
‘betreffende de rechterlijke inrichting in fiscale zaken’ wordt omtrent artikel 569,
32°, van het Gerechtelijk Wetboek het volgende vermeld: “Dit artikel maakt de
XIV-39.115-13/18
kern uit van de voorgestelde hervorming: integratie van het fiscaal contentieux in
de rechterlijke macht, meer bepaald bij de bijzondere, exclusieve bevoegdheden
van de rechtbank van eerste aanleg. De terminologie werd ontleend aan artikel 632
van het Gerechtelijk Wetboek. ‘Belastingwet’ moet, zoals van oudsher wordt
aangenomen voor de toepassing van voornoemd artikel, in de materiële betekenis
worden verstaan, dus als elk algemeen verbindend fiscaal voorschrift, het weze een
federale wet, een decreet, een ordonnantie of een verordening. Het gebruik van de
notie ‘geschillen over de toepassing van een belastingwet’ als criterium van de
volstrekte bevoegdheid heeft nog tot gevolg dat de rechterlijke macht uitspraak zal
kunnen doen over de wettelijkheid van om het even welke individuele toepassing
van een belastingnorm.” Normatieve fiscale rechtshandelingen van hun kant
zullen, zoals voorheen, uitsluitend kunnen worden aangevochten bij het
Grondwettelijk Hof of de Raad van State.” (Parl.St. Kamer 1997-98, nrs.
1341-1342, 35).
Daarnaast dient nog, bij wijze van analogie, te worden gewezen
op de (wijziging van de) regelgeving en de rechtspraak inzake het onbeperkt uitstel
van de invordering van (onder meer) directe belastingen.
Uit (eerdere) rechtspraak van de Raad van State blijkt dat
beroepen tegen (weigerings)beslissingen inzake het onbeperkt uitstel van de
invordering van directe belastingen onder zijn rechtsmacht vielen. De Raad van
State verwees daarbij naar artikel 413quinquies, § 2, vierde lid, van het WIB ‘92,
dat immers voorzag dat de beslissing (van de adviseur-generaal van de
administratie belast met de inning en invordering) inzake het onbeperkt uitstel, na
uitputting van het (georganiseerd administratief) beroep bij de daartoe in paragraaf
2, eerste lid, opgerichte commissie, “niet vatbaar [is] voor beroep”. Deze bepaling
sloot aldus expliciet de bevoegdheid van de fiscale rechter uit, waardoor een
dergelijk geschil nog steeds onder de residuaire bevoegdheid van de Raad van
State viel.
XIV-39.115-14/18
De regelgeving ter zake is inmiddels echter gewijzigd met de
invoering van het Wetboek van 13 april 2019 ‘van de minnelijke en gedwongen
invordering van fiscale en niet-fiscale schuldvorderingen’ (hierna: het WMGI) dat
onder Titel 3 - ‘De gedwongen invordering’ een hoofdstuk 5 - ‘Het onbeperkt
uitstel van de invordering’ bevat waarin de (procedure inzake de) verzoeken om
onbeperkt uitstel van de invordering worden geregeld (cfr. de artikelen 63 tot 69).
In die regeling is de bepaling in artikel 413quinquies, § 2, vierde lid, van het WIB
‘92 niet hernomen, waardoor volgens de wetgever de fiscale rechter bevoegd is om
kennis te nemen over beroepen hiertegen. In de parlementaire voorbereiding wordt
deze wijziging immers als volgt verantwoord:
“[…]
Onder de gelding van de huidige artikelen 413quinquies van het WIB 92 en 84octies
van het Btw-Wetboek is uitdrukkelijk bepaald dat de beslissingen van de commissie
inzake uitstel niet vatbaar zijn voor beroep. In een arrest van 30 juni 2011 heeft de
Raad van State geoordeeld dat ‘door te verklaren dat de beslissing niet vatbaar is
voor beroep, artikel 413quinquies, § 2, vierde lid, WIB 92 het gerechtelijk beroep
uit[sluit], maar het verhindert niet de algemene annulatiebevoegdheid die artikel 14
van de gecoördineerde wetten op de Raad van State aan de afdeling
Bestuursrechtspraak verleent’.
Dit komt erop neer dat de Raad van State kennis kan nemen van een beroep tot
nietigverklaring tegen de beslissingen van de commissie onbeperkt uitstel, wat erop
neerkomt dat de uitwerking van de wettekst is uitgehold. Deze bepaling werd
bijgevolg opgeheven in het kader van dit artikel, zodat het voortaan mogelijk zal
zijn beroep aan te tekenen tegen de beslissingen van de commissie onbeperkt uitstel
voor de rechtbanken, en meer in het bijzonder inzake fiscale schuldvorderingen
voor de fiscale kamer van de rechtbank van eerste aanleg, vermits artikel 569, 32°,
van het Gerechtelijk Wetboek stelt dat ‘de geschillen betreffende de toepassing van
een belastingwet uitsluitend tot de bevoegdheid van de rechtbank van eerste aanleg
behoren.’. Te meer omdat uit de artikelen 144 en 145 van de Grondwet blijkt dat de
geschillen over subjectieve rechten tot de bevoegdheid van de rechtbanken
behoren.” (Parl.St. Kamer 2018-2019, nr. 3625/001, 83-84).
De opheffing van de bepaling dat de beslissing niet vatbaar is
voor beroep, heeft, zo volgt uit de memorie van toelichting, tot gevolg dat volgens
de wetgever de Raad van State niet langer over de vereiste rechtsmacht beschikt.
Deze geschillen over het ‘onbeperkt uitstel’ vallen nu (ook) onder het
toepassingsgebied van artikel 569, 32°, van het Gerechtelijk Wetboek.
XIV-39.115-15/18
Op grond van wat hiervoor is uiteengezet, volgt dat de fiscale
kamers van de rechtbanken van eerste aanleg dus bevoegd zijn voor individuele
beslissingen genomen door de fiscus, niet alleen wat de betwistingen over de
verschuldigdheid van de aanslag of de heffing zelf betreft, maar ook de
betwistingen naar aanleiding van andere individuele fiscale rechtshandelingen
vóór of na de vestiging van de belasting, zelfs wanneer het fiscaal bestuur over een
discretionaire beoordelingsbevoegdheid beschikt. Op grond van artikel 569, 32°,
van het Ger.W. is de rechtbank van eerste aanleg dan ook bevoegd voor de
administratieve geldboetes genomen op grond van een belastingwet, alsook voor
het milderen en kwijtschelden ervan zoals te dezen.
In zoverre in het verslag aan de Koning bij het uitvoeringsbesluit
van 21 december 2018 een verwijzing staat naar een arrest van het hof van beroep
van Gent van 7 januari 2014 waarin is geoordeeld dat de uitoefening door de
minister van Financiën van de bevoegdheid hem toegekend door artikel 9 van het
besluit van de Regent nr. 78 van 18 maart 1831 om kwijtschelding van boeten of
verhogingen van rechten ten titel van boeten te verlenen, geen geschil is
betreffende de toepassing van een belastingwet zoals bedoeld bij het artikel 569,
32°, van het Ger.W., kan dit standpunt niet (langer) worden bijgevallen. Het is
duidelijk dat op grond van artikel 569, 32°, van het Ger.W. - behoudens
uitdrukkelijk andersluidende bepaling - de fiscale rechter de natuurlijke rechter is,
niet alleen voor (individuele) betwistingen over de verschuldigdheid van de
aanslag of de heffing zelf, maar ook voor beroepen tegen de fiscale administratieve
geldboetes opgelegd wegens inbreuken op de belastingregels en bijgevolg ook
voor beslissingen over het milderen en kwijtschelden van administratieve
geldboetes.
12.
Dit is zoals uit het auditoraatsverslag blijkt, ook de
meerderheidsrechtspraak van de hoven en rechtbanken. Voorts heeft het Hof van
Cassatie kennis genomen van beroepen tegen arresten over beroepen tegen
beslissingen van de minister van Financiën op grond van voormeld artikel 9.
Daarin is niet gewezen op de onbevoegdheid van de rechtbank van eerste aanleg of
XIV-39.115-16/18
het hof van beroep. Meer zelfs, het Hof van Cassatie sanctioneerde rechtspraak
waarbij het hof van beroep zonder dat er een verzoek aan de minister was gericht
om een fiscale administratieve boete te milderen, zelf al overging tot het milderen
van de geldboete waarbij het Hof van Cassatie herinnert aan het arrest nr. 79/2008
van 15 mei 2008 van het Grondwettelijk Hof (Cass. (3e k.) AR F.20.0141.F, 16
mei 2022). In het genoemde arrest nr. 79/2008 op een prejudiciële vraag van het
Hof van Beroep van Luik stelt het Grondwettelijk Hof eensdeels dat het zich niet
vermag uit te spreken over de grondwettigheid van artikel 9 van het besluit van de
Regent van 18 maart 1831 en, anderdeels, dat het aan de rechter toekomt om een
toezicht uit te oefenen met hervormingsbevoegdheid op de beslissing van de
minister van Financiën of diens gedelegeerde tot weigering van de kwijtschelding
of vermindering van de ten aanzien van de belastingschuldige uitgesproken
geldboete.
Omwille van al wat hiervoor is uiteengezet, kan het door
verzoeker in de memorie van wederantwoord aangehaalde arrest nr. 187.001 van
13 oktober 2008 waarin de Raad van State nog oordeelde rechtsmacht te hebben bij
het beroep over een beslissing van de minister van Financiën genomen op grond
van artikel 9 van het besluit van de Regent van 18 maart 1831, zoals ook in het
auditoraatsverslag werd uiteengezet, niet worden gevolgd.
Verzoeker heeft, na kennisneming van dat verslag, ook niet de
gelegenheid benut die een laatste memorie biedt om nog een andere visie op de
beoordeling door het auditoraat weer te geven.
De Raad van State ziet, na eigen onderzoek, geen reden om het
anders te zien dan het auditoraat.
De Raad van State is zonder rechtsmacht.
V. Kosten
XIV-39.115-17/18
Aangezien de verwerende partij de Raad van State als bevoegd
rechtscollege
aanduidt,
past
het
om de
kosten
daarin
begrepen
de
basisrechtsplegingsvergoeding, ten laste te leggen van de verwerende partij.
BESLISSING
-
De Raad van State verwerpt het beroep.
-
De verwerende partij wordt verwezen in de kosten van beroep tot
nietigverklaring, begroot op een rolrecht van 200 euro, een bijdrage van 24
euro en een rechtsplegingsvergoeding van 770 euro, die verschuldigd is aan
verzoeker.
-
Bij de publicatie van dit arrest door de Raad van State wordt de identiteit
van verzoeker weggelaten.
Dit arrest is uitgesproken te Brussel, op tweeëntwintig november tweeduizend
drieëntwintig, door de Raad van State, XIVe kamer, samengesteld uit:
Geert Debersaques,
kamervoorzitter,
Chantal Bamps,
staatsraad,
Kaat Leus,
staatsraad,
bijgestaan door
Joris Casneuf,
griffier.
De griffier
De voorzitter
Joris Casneuf
Geert Debersaques
XIV-39.115-18/18
