• §Décision · AD86%STCOR ANDORRA, a 31 de juliol del 2018 - ROJ: STCOR 94/2018
• §Décision · AD86%STCOR ANDORRA, a 25 de juliol del 2018 - ROJ: STCOR 100/2018
• §Décision · AD86%STCOR ANDORRA, a 24 d'abril del 2018 - ROJ: STCOR 103/2018
• §Décision · AD86%STCOR ANDORRA, a 05 de setembre del 2018 - ROJ: STCOR 99/2018
• §Décision · AD86%STCOR ANDORRA, a 31 de juliol del 2018 - ROJ: STCOR 86/2018

ATSJAD 201/2023 (ECLI:AD:TSJADAD:2023:201A)

Faits et procédure

Par une sentence n° 39-2023, la Sala Administrativa du Tribunal Superior de Justícia d'Andorre a accueilli partiellement le recours du Gouvernement. Elle a constaté la nullité des résolutions attaquées, émanant de la Comissió Tècnica Tribut­ària (CTT), et ordonné la reprise des procédures administratives afin que soit appliqué le mécanisme de l'article 23 de la Convention du 8 janvier 2015 entre la Principauté d'Andorre et le Royaume d'Espagne tendant à éviter la double imposition en matière d'impôts sur le revenu.

Les résolutions annulées avaient rejeté des demandes d'annulation de déclarations d'impôt sur le revenu (IRPF) au titre de l'exercice 2017, ainsi que les restitutions correspondantes. Les contribuables, représentés par Me Oller, et le Gouvernement ont chacun présenté une demande d'« aclariment » (éclaircissement) ou de complément de la sentence.

Les contribuables demandaient, d'une part, l'ajout d'une mention selon laquelle le montant à restituer devrait être calculé pour éviter la double imposition si les revenus imposés en Espagne sont les mêmes que ceux imposés en Andorre. Ils demandaient, d'autre part, la précision que les « faits prouvés » de la sentence seraient pris en compte, ainsi que la confirmation du calcul des intérêts moratoires. Ils signalaient enfin une erreur de date dans les actes de l'AEAT espagnole.

Le Gouvernement soutenait que, si la sentence retenait la résidence fiscale espagnole des contribuables en 2017, l'administration fiscale andorrane ne serait pas compétente pour engager la procédure amiable de l'article 23. Il invoquait en outre le décret 193/2023 du 3 mai 2023 approuvant le règlement de procédures d'arrangement, publié au BOPA le 10 mai 2023.

La date de notification de la sentence n° 39-2023 et le montant des impositions en cause ne sont pas précisés dans la décision.

Question de droit

La décision pose deux questions. La première est de savoir dans quelle mesure le juge peut, au titre de la rectification ou de l'éclaircissement prévus par l'article 20.1 du Code de procédure civile (CPC), modifier ou compléter une décision déjà rendue. La seconde, plus substantielle mais traitée à titre incident, est de déterminer l'État compétent pour recevoir la demande fondée sur l'article 23 de la Convention, c'est-à-dire l'État de résidence au moment de la présentation ou celui de résidence durant l'exercice fiscal litigieux.

Solution et dispositif

Le Tribunal distingue nettement deux régimes. Il admet la rectification des erreurs matérielles, mais refuse l'éclaircissement fondé sur une prétendue obscurité de la décision.

Sur le premier point, le Tribunal relève que la date du 31/07/2010 figure une seule fois, de manière erronée, dans le fondement juridique septième, alors que la date correcte est le 31/07/2020. Il estime que « cap incidència pot tenir aquest lapsus clavis » (« ce lapsus n'a aucune incidence »), mais qu'une rectification s'impose. Il procède d'office à la correction de l'année figurant en tête de la sentence.

Sur le second point, le Tribunal rappelle que l'éclaircissement suppose que la résolution contienne « expressions ou concepts obscurs ou dépourvus de compréhension suffisante ». Il juge que les demandes des contribuables se résolvent « amb la simple lectura de la pròpia sentència » (« par la simple lecture de la sentence elle-même »). S'agissant de la mention des « faits prouvés », il note que la sentence ne comporte pas de tel relevé.

Advocada: Sra. Oller

Demandant: GOVERN D'ANDORRA

Representant: Sra. Jover

Advocada: Sra. Salcedo

Magistrades: Sra. Elsa Puig Muñoz

Sra. Alexandra Cornella Sola

Andorra la Vella, el 26 de setembre de 2023.

El Tribunal Superior de Justícia, Sala Administrativa, ha vist les sol·licituds d'aclariment de sentència a les actuacions número TSJA- 0000022/2023, havent estat observades les prescripcions legals. És ponent la magistrada Sra. Elsa Puig Muñoz, la qual expressa el parer del Tribunal.

ANTECEDENTS DE FET

1.- La sentència d'aquesta Sala núm. 39-2023, va acordar "estimar parcialment el recurs interposat pel GOVERN, i tot acceptant que les Resolucions impugnades són nul·les, acordar la retroacció d'ambdós procediments per tal que s'apliqui el mecanisme previst a l'art. 23 del Conveni, del 8 de gener del 2015, entre el Principat d'Andorra i el Regne d'Espanya per evitar la doble imposició en matèria d'impostos sobre la renda i prevenir l'evasió".

2.- La representació de la part agent sol·licita que s'aclareixi o es complementi la decisió, tot afegint la menció que "si els contribuents acrediten que les rendes per les quals han tributat a Espanya són les mateixes per les quals han tributat a Andorra, es calculi la quantitat a retornar per evitar la doble imposició".

També considera que a la decisió de la sentència s'ha d'afegir que, en el marc del mecanisme previst a l'art. 23 del Conveni, s'hauran de tenir en compte els fets provats continguts a la sentència.

D'altra banda, els agents consideren que la sentència no inclou cap pronunciament sobre els interessos moratoris sol·licitats, i que, per evitar interpretacions, caldria també confirmar que s'hauran de calcular també aquests interessos.

A l’últim, es diu que existeix un error en quant a la data de les actes de l'AEAT espanyola, que segons la sentència seria el dia 31/07/2010 quan la data correcta és el 31/07/2020.

3.- La representació del Govern també ha presentat sol·licitud d'aclariment, per entendre que si la sentencia considera que els recurrents eren residents fiscals a Espanya durant l'exercici de 2017, l'Administració tributària andorrana no és competent per iniciar el procediment amistós previst a l'art. 23 del Conveni. També s'afegeix que 10/05/2023 el BOPA havia aprovat el Reglament d'arranjaments, que desenvolupa les modalitats pràctiques i els mecanismes a seguir perquè els obligats tributaris puguin iniciar els procediments establerts al Conveni.

4.- S'ha donat trasllat a les parts dels respectius escrits d'aclariment, i aquestes han formulat les al·legacions que han tingut per convenient.

FONAMENTS DE DRET

Primer.- L'article 20.1 del Codi de Procediment Civil (CPC) disposa que el tribunal, el secretari judicial, el saig o el notari pot rectificar en qualsevol moment, d'ofici o a instància de part, els errors materials absolutament manifestos en què incorrin les seves resolucions.

I l'article 20.1 del CPC estableix que el tribunal, el secretari judicial, el saig o el notari pot rectificar o aclarir les seves resolucions pel que fa a les expressions o els conceptes foscos o mancats de la comprensió suficient, per rectificar els errors materials que s'hi contenen, i també per incloure-hi els pronunciaments que s'hagin omès de forma manifesta d'acord amb les peticions plantejades per les parts.

Un cop rebuda la petició de rectificació o aclariment, es pot no admetre-la en cas que es consideri, motivadament, que no té cap fonament. En cas contrari, s'ha de traslladar a les altres parts personades en el procés perquè facin les al·legacions oportunes en el termini de cinc dies hàbils.

Segon.- Pel que fa la sol·licitud de rectificació dels agents de la data de les actes de l'AEAT espanyola que es citen a la sentència, cal dir que les referències a les referides actes són constants i, en totes les vegades, llevat d'una, la cita de la seva data és correcta: 31/07/2020. Tanmateix, en una única ocasió es cita, de forma errònia, com del 31/07/2010, concretament al segon paràgraf del fonament jurídic setè. Tot i que cap incidència pot tenir aquest lapsus clavis, procedeix la seva rectificació.

Igualment procedeix la rectificació -d'ofici- de l'any de la sentència (consta com del 2022 quan és de l'any 2023).

Tanmateix, pel que fa les peticions d'aclariment i/o complement de la sentència formulades per la part agent, cap d'elles té fonament, compte tingut que les qüestions que es plantegen es resolen amb la simple lectura de la pròpia sentència, sense que sigui necessari el seu aclariment. Cal tenir en compte que, per tal que procedeixi un aclariment, la resolució ha de contenir expressions o conceptes foscos o mancats de la comprensió suficient, en cap cas es dona aquesta circumstància.

En efecte, a l'antecedent primer de la sentència s'identifiquen perfectament els actes impugnats: les resolucions de la Comissió Tècnica Tributària (CTT), ambdues de data 01/08/2022, mitjançant les quals es desestimaven els recursos administratius interposats contra les resolucions del director adjunt de Gestió i Atenció al Contribuent, de data 10/05/2022, que, al seu torn, desestimaven les sol·licituds d'anul·lació de les declaracions de l'IRPF de l'exercici 2017 i les corresponents devolucions, sense que sigui necessari la cita del seu número, com es pretèn per la part agent. I en la part dispositiva de la sentència es diu que s'anul·len "les resolucions impugnades", que són les identificades al referit antecedent de fet primer.

D'altra banda, la part agent considera que, a la decisió de la sentència, s'ha d'afegir que, en el marc del mecanisme previst a l'art. 23 del Conveni, s'hauran de tenir en compte els "fets provats continguts a la sentència". Però la sentència no conté cap relació de "fets provats". Una altra cosa és que el Govern haurà de tenir en compte les reflexions que s'hi contenen a l'hora de resoldre les sol·licituds dels agents.

A l'últim, els demandants consideren que la sentència no inclou cap pronunciament sobre els interessos moratoris sol·licitats, i que, per evitar interpretacions, caldria també confirmar que s'hauran de calcular aquests interessos. Però si la sentència acorda la nul·litat de les resolucions i la retroacció del procediment, és evident que cap pronunciament pot fer sobre els interessos que es reclamen.

Tercer.- Per la seva part, el Govern afirma que en data 10/05/2023 el BOPA va publicar el Decret 193/2023, del 3-5-2023, pel qual s'aprova el Reglament de procediments d'arranjament, que desenvolupa les modalitats pràctiques i els mecanismes a seguir perquè els obligats tributaris puguin iniciar els procediments establerts al Conveni, però aquest reglament no estava vigent en el moment que els agents van presentar la seva sol·licitud, tot i que ara sí ho està.

A més, el Govern sosté que si la sentència considera que els recurrents eren residents fiscals a Espanya a l'exercici de 2017, en conseqüència, l'Administració tributària andorrana no és competent per iniciar el procediment amistós previst a l'art. 23 del Conveni, per la qual cosa -sempre segons la tesi del Govern-, la sentència dictada en aquest procediment no es podrà complir.

Tanmateix, aquest no és un motiu que justifiqui un aclariment, sinó que aquesta al·legació s'hauria de plantejar, si de cas, en seu d'execució de sentència.

En qualsevol cas, l'art. 23 del Conveni estableix que quan "una persona considera que les mesures preses per un Estat contractant o pels dos Estats contractants comporten o poden comportar per a ella una imposició no conforme a les disposicions d'aquest Conveni, pot amb independència dels recursos que preveu el dret intern d'aquests Estats, sotmetre el seu cas a l'autoritat competent de l'Estat contractant d'on és resident" (el subratllat no és de l'original). Observi's que el precepte no diu que s'ha de presentar en l'Estat on havia estat residint a l'exercici fiscal que es discuteix, sinó que s'utilitza el temps present, és a dir, que la sol·licitud s'haurà de presentar en l'Estat en el que, en el moment de la presentació, es sigui resident.

En el mateix sentit, l'art. 5 del referit Reglament -actualment vigent-, disposa que:

"Quan així estigui establert en un conveni o tractat per evitar la doble imposició del qual és part el Principat d'Andorra, qualsevol persona que sigui resident al Principat d'Andorra en el sentit del corresponent conveni o tractat i que consideri que les mesures adoptades per l'Administració tributària andorrana impliquin o puguin implicar una imposició que no estigui conforme amb les disposicions del conveni o tractat esmentat, pot sotmetre el seu cas a l'autoritat competent."

(el subratllat no és de l'original)

En aquest cas el precepte també utilitza el temps present però del mode subjuntiu.

En el cas en espècie, la discussió durant tota la tramitació del procediment -tant en primera com en segona instància-, es va centrar en analitzar la residència fiscal dels agents durant l'exercici de 2017, i es va concloure que, en aquell exercici, era a Andorra, sense que es plantegés si ho havia estat en exercicis anteriors -pels quals l'AEAT no va qüestionar que els agents tinguessin la seva residència fiscal al Principat-, però tampoc on tenien els agents la seva residència fiscal en exercicis posteriors.

De fet, al llarg de tot el procediment, el Govern ha mantingut que la residència fiscal dels agents és a Andorra, per la qual cosa és contradictori que ara mantingui que no és així per negar que puguin presentar al Principat les sol·licituds per l'aplicació del Conveni per evitar la doble imposició.

No s'aprecia una especial temeritat ni mala fe que justifiqui la imposició de les costes causades.

DECISIÓ

En atenció a tot el que s'ha exposat, el Tribunal Superior de Justícia, Sala Administrativa, en nom del poble andorrà, acorda:

Primer.- Rectificar la data del 31/07/2010 que es cita al segon paràgraf del fonament jurídic setè, que ha de ser el 31/07/2020, així com l'any que figura a la capçalera de la sentència, que ha de ser el 2023 en comptes del 2022.

Segon.- Desestimar les sol·licituds d'aclariment i/o complement de la sentència formulades per la part agent i pel Govern.

Tercer. No fer imposició de costes.

Contra aquest aute no es pot interposar cap recurs sense perjudici dels recursos que corresponguin contra la sentència, i el termini compta a partir del dia següent a la notificació d'aquest aute.

Així per aquesta nostra resolució, de la qual en serà tramès testimoni al Tribunal Unipersonal del Batlle, Secció Administrativa, per al seu coneixement i execució, ho acordem, manem i signem.

Subir

Diccionario RAE

Analyse doctrinale approfondie sur la jurisprudence de Tribunal Superior de Justícia d’Andorra (Principauté d'Andorre) en matière de jurisprudence, détaillant la séquence jurisprudentielle et l'application de : L2018024-proc-civil.